Mükellef ve vergi sorumlularının muhatap olabilecekleri

vergi hataları 1


Mükellef ve vergi sorumlularının bu sıfatları nedeniyle yerine getirecekleri vergilendirmeye ilişkin yükümlülükleri sırasında muhatap olabilecekleri vergi hataları, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun (116-126) maddelerinde ?Vergi hatalarını düzeltme ve reddiyat? bölüm başlığı altında düzenlenmiştir.

I-Vergi hatasının mahiyeti ve çeşitleri
A) Vergi hatası kavramı
Vergi hatası, 213 sayılı Kanunun ?Vergi Hatası? başlıklı 116?ncı madde lafzının açık ifadesine göre, ?vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirme işlemlerinde yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi ya da alınması?dır.
Vergi hatası; vergi alacağının doğmasından başlayarak tarh, tahakkuk ve tahsil aşamalarına kadar her safhada sözkonusu olabilen ve sonuçta, bu alacağın haksız yere fazla veya eksik alınmasına sebep olan usulsüz bir işlemdir.
Vergi hatasına sebebiyet verme hali, idarenin yanı sıra mükellef ve vergi sorumlusunun uygulamaya ilişkin usul ve esasa ilişkin uygulamalarının bir sonucu olarak ortaya çıkmaktadır.
Diğer bir ifadeyle uygulamada vergilendirme ile ilgili işlemlerde, mükellef ya da idare tarafından herhangi bir yanlışlığın yapılması her zaman için söz konusu olabilmektedir. Böyle bir yanlışlığın, taraflar arasında karşılıklı olarak çözümlenmeden ihtilaf konusu yapılması; bir yandan amme alacağının tahsil imkan ve zamanını uzatırken diğer yandan idare - mükellef ilişkisini de olumsuz yönde etkileyebilmektedir.
İdare-mükellef ilişkilerinin vergi hataları nedeniyle olumsuz yönde etkilenmesine engel olmak amacıyla da yasal düzenlemelerin yapılması gerekli görülmüştür. Bu çerçevede, Vergi Usul Kanununun 116 ve bunu izleyen maddelerinde vergi hataları ile bunların ıslah usul ve esasları belirlenmiştir.
Vergi hatalarının idare veya mükellefler tarafından yapılmış olmasının, uygulama yönünden herhangi bir önemi bulunmamaktadır. Önemli olan nokta, hatanın tespiti ve bunun ilgili hükümler çerçevesinde ıslahıdır. Verginin miktarını ve vergilendirme işlemlerini etkilemeyen hataların, vergi hatası olarak kabulü mümkün değildir. Dolayısıyla, bir vergi hatasından bahsedebilmek için, verginin miktarında ya da vergilendirme işlemlerinde esasa müessir bir hatanın bulunması gerekir. Örneğin; vergi miktarını gösteren ihbarnamede bir (0) rakamının fazladan yazılmış olması gibi. (Danıştay 9. Dairesinin 3.10.1975 tarih E. No: 1973/2086 K. No: 975/1594 sayılı Kararı)
Uygulamada, hatanın mükellef veya idare lehine sonuç doğurmasına göre farklı işlemler sözkonusu olabilmektedir. Örneğin; hata mükellef lehine ise, eksik veya hiç alınmamış bir vergi sözkonusu olacağından, gerekli verginin tarh ve tahakkuku sağlanacaktır. Eğer hata idare lehine ise, mükelleften fazla veya yersiz alınan ya da tahakkuk ettirilen vergi, red ve iade veyahut terkin edilecektir.
Vergi hatalarının ıslahı ile ilgili olarak ileride açıklayacağımız düzeltme işlemleri, Vergi Usul Kanununun kapsamına giren tüm vergi, resim ve harçlar yönünden geçerlidir.
Yargı organlarının kararları da vergilendirme işlemlerinin bir safhası olduğundan; Vergi Usul Kanununun 125?inci maddesine göre vergi mahkemesi, bölge idare mahkemesi ve Danıştay kararlarında vergi hatasının bulunduğu durumlarda bu hatalar, yargı kararları kesinleşmiş olsa bile düzeltme yoluyla giderilebilecektir. Kuşkusuz, bu halde vergi hataları ile ilgili olarak yargı mercilerince karar verilmemiş yani, vergi hatalarının sözkonusu kararlarda dikkate alınmamış olması gerekecektir.
?Yatırım teşvik belgesi kapsamında ithal edilecek mal bedelini teminen, verilen teminat mektubu dolayısıyla düzenlenen ipotek işleminin, vergi ve harçtan müstesna olduğu yolundaki iddianın, düzeltme şikayet yoluyla incelenemeyeceği Hk.
? 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 116?ncı maddesinde vergi hatasının; vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olduğu belirtilerek 117?nci maddesinde; hesap hataları, 118 nci maddesinde ise vergilendirme hataları kapsamına giren hususlar sayılmış, aynı Kanunun 122?nci maddesinde mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri, 124?üncü maddesinde de; vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri belirtilmiştir. Dosyanın incelenmesinden, 3505 sayılı Kanunun geçici 2?nci maddesi ile ihracatın ve döviz kazandırıcı yatırımların teşvik edilmesi amacıyla, teşvik belgesi kapsamında alınacak kredilerle ilgili kağıtlara damga vergisi ve harç istisnası tanındığı anlaşılmış olup, olayda teşvik belgesi kapsamında davacı şirkete verilen teminat mektubunun teminatını oluşturmak üzere tesis edilen ipotek işleminin de söz konusu yasa kapsamında istisnadan yararlandırılması gerekmektedir. Bu durumda, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 122?nci ve 124?üncü maddelerine göre yapılan düzeltme ve şikayet başvurusunun reddine yönelik işlemi iptal eden mahkemenin ısrar kararında isabetsizlik görülmemiştir.? (Dnş. VDDGK. 30.03.2007 tarih E. No: 2006/353 K. No: 2007/121)
?? Davacı bankanın, bir müşterisine verdiği geçici teminat mektupları nedeniyle, mükellef sıfatıyla vergi dairesine beyan edip ödediği damga vergisi ile banka sigorta muameleleri vergisinin, 3505 sayılı Kanunun Geçici 2?nci maddesinin (c) bendinden yararlandırılarak iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemi iptal eden vergi mahkemesi ısrar kararı Maliye Bakanlığı tarafından temyiz edilmiştir. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 116?ncı maddesinde vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış ve bu hatalar, hesap hataları ve vergilendirme hataları başlığı altında 117 ve 118?inci maddelerde iki ayrı grup halinde düzenlenmiştir. Belirtilen kurallara göre bir vergilendirme işleminde vergi hatasından söz edebilmek için ortada açık biçimde vergi miktarında fazlalık veya eksikliğe ya da vergi yükümlülüğünün saptanmasına neden olan yanlışlıkların bulunması gerekmektedir. Olayda, davacı banka şubesi tarafından verilen geçici teminat mektuplarının vergiye tabi tutulmasının vergi hatası içerdiği iddia edildiğine, davalı idare tarafından ise, teminat mektuplarının ilişkin olduğu işin, uluslararası ihale konusu iş olmadığı savunulduğuna göre, uyuşmazlığın çözümü teminat mektuplarının ilişkin olduğu işin niteliğinin belirlenmesine bağlıdır. Bu belirleme ise, ihalesine katılınan işin özelliğinin araştırılmasını, yasa ve diğer düzenleyici işlemlerin hükümlerinin yorumlanmasını gerektirdiğinden, davada ileri sürülen hata, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerinin aradığı anlamda vergi hatası değildir.? (Dnş. VDDGK. 29.09.2006 tarih E. No: 2006/83 K. No: 2006/242)
?İlgili dönem vergi beyannamelerini veren davacının, faaliyetinin olmadığı yolundaki iddiasının düzeltme-şikayet yoluyla incelenmesine olanak bulunmadığı Hk.
Bir vergilendirme işleminde vergi hatasından söz edebilmek için ortada açık biçimde vergi miktarında fazlalık veya eksikliğe veya vergi yükümlülüğünün saptanmasına neden olan yanlışlıkların mevcut olması gerekir. Olayda 1/3 hissesine sahip olduğu kamyonla adi ortaklık halinde nakliyecilik faaliyetinde bulunan davacının, 1991 yılının ocak ayında ortağı tarafından, resmi belge olmaksızın bir üçüncü kişiye satılarak teslim edilen kamyonun, hukuken mülkiyetin bir kısmına sahip olması sebebiyle beyannamelerini vermeyi sürdürdüğünü, aracı teslim alanın bu kamyonla suç işlediğini ve ceza mahkemesinde yargılandığını, aracın kendisine teslim edilmesi yolundaki taleplerinin mahkemece reddedildiğini, bir daha da kamyonun bulunamadığını ileri sürerek 07.10.1996 tarihinde vergi dairesine başvurup kamyonun satışından itibaren tahakkuk ettirilen vergi ve cezaların silinmesini istediği anlaşılmaktadır. Düzeltme isteminin reddi üzerine, Maliye Bakanlığı?nca, aracın kaybolduğunun ilgili trafik şube veya bürosundan alınacak belge ile kanıtlanması halinde yeniden değerlendirileceği, terkini istenen vergilerin davacının beyanına dayandığı ve yasal geçerliliği olan belgeye dayanmayan istemin yerine getirilemeyeceğinin duyurulduğu işlem davaya konu yapılmıştır. Düzeltme istemine konu edilen iddialar, Vergi Usul Kanununun 117 ve 118?inci maddelerinde tanımlanan hesap ve vergilendirme hatalarından hiçbirine girmediğinden, işlemi iptal eden vergi mahkemesi ısrar kararında yasal isabet görülmemiştir.? (Dnş. VDDGK. 13.06.2003 tarih E. No: 2002/483 K. No: 2003/314)
?Bir vergilendirme işleminde vergi hatasından söz edebilmek için ortada açık biçimde vergi miktarında fazlalık veya eksikliğe ya da vergi yükümlülüğünün saptanmasına neden olan yanlışlıkların bulunması gerekmektedir.
? Olayda yükümlü şirketin aktifinde kayıtlı bulunan transmikserli kamyonun 3986 sayılı Yasanın 9?uncu maddesi uyarınca, ek motorlu taşıtlar vergisine tabi tutulup tutulmayacağı hususu tartışma konusudur. Zira yasada dolaylı olarak taşıma işinde kullanılan bu tür kamyonlarında ek motorlu taşıtlar vergisine tabi olup olmadığına dair açık bir hüküm yoktur. Bu husus ancak yorum yoluyla açıklığa kavuşturulabilir. Yoruma ve tartışmaya açık konuların Vergi Usul Kanununun vergi hataları ile ilgili kuralları kapsamında irdelenmesi mümkün olmayıp, bu tür vergileme işlemleri hakkında yargı yerlerine başvurulmakla çözüm aranabileceğinden, işlemin iptali yolundaki kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.? (Dnş. VDDGK. 24.09.1999 tarih E. No: 1999/38 K. No: 1999/404)
?? Davacı tarafından düzenlenen teminat mektuplarının lehdarı tarafından kabul edilmemesi nedeniyle iptal edildiği, dolayısıyla vergiye konu olabilecek bir kağıdın olmadığı ileri sürüldüğüne göre, uyuşmazlığın çözümü, öncelikle, damga vergisine tabi bir kağıdın düzenlenmesinden, dolayısıyla vergiyi doğuran olay meydana gelmesinden sonra herhangi bir nedenle iptal edilmesi halinde, vergiyi doğuran olayın da ortadan kalkıp kalkmayacağının belirlenmesine bağlıdır. Bu belirleme ise, yasa hükümlerinin yorumunu gerektirdiğinden, davada ileri sürülen hata, açıklanan yasa hükümlerinin aradığı anlamda vergi hatası değildir. Bu bakımdan; ileri sürülen hatanın düzeltme ve şikayet yoluyla giderilmesi imkanı bulunmadığından, hukuki bir sorun teşkil eden ve yasaların yorumu sonunda çözümlenebilecek nitelikte olan uyuşmazlıkta, düzeltme ve şikayet yoluna gidilmesi sonucu tesis edilen işlemi iptal eden mahkeme kararında isabet görülmemiştir.? (Dnş. 7.D. 07.10.2004 tarih E. No: 2001/2601 K. No: 2004/2400)
?Davacı Şirket adına re?sen yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle yapılan şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemin, vergi incelemesi yapmaya yetkili olmayanlar tarafından düzenlenen tutanağa dayanılarak tarhiyat yapıldığı ileri sürülerek iptali istenilmiş ise de; bu iddianın, hesap hataları ve vergilendirme hataları kapsamında değerlendirilmesi olanaklı değildir. Böyle bir iddia ancak, tarh işlemine karşı süresinde açılacak davada ileri sürülebilir ve incelenebilir niteliktedir. Bu nedenle, hukuki bir sorun teşkil eden ve yasaların yorumu sonunda çözümlenebilecek nitelikte olan uyuşmazlıkta, tarhiyatın esasını inceleyerek, düzeltme ve şikayet yoluna gidilmek suretiyle tesis ettirilen olumsuz işlemi iptal eden mahkeme kararında yasal isabet görülmemiştir.? (Dnş. 7.D. 08.04.2004 tarih E. No: 2002/365 K. No: 2004/923)
?Kanunda açık bir hüküm bulunmayan ve ancak yorum yoluyla açıklığa kavuşturulabilecek bir hususun, vergi hatası kapsamında mütalaa edilemeyeceği Hk.
Davalı kurum tarafından, Kurumlar Vergisi Kanununa göre kabul edilmeyen giderler üzerinden stopaj yoluyla ödenen verginin düzeltme suretiyle geri verilmesi isteğine yasal sürede cevap verilmeyerek tesis edilen davalı Bakanlık işlemi davanın konusunu teşkil etmektedir. Vergi Usul Kanununun konuya ilişkin ?vergi hatalarını düzeltme? başlıklı üçüncü bölümünde yer alan 116?ncı maddesinde vergi hatası; vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış ve bu hatalar, ?hesap hataları? ve ?vergilendirme hataları? başlığı altında (117-118) inci maddelerde iki ayrı grup halinde ele alınmıştır. Bu hükümlere göre, bir vergilendirme işleminde vergi hatasından söz edebilmek için, ortada açık biçimde vergi miktarında fazlalık veya eksikliğe ya da vergi yükümlülüğünün saptanmasına neden olan yanlışlıkların mevcut bulunması gereklidir. Halbuki olayda, Kurumlar Vergisi Kanununa göre kabul edilmeyen bir kısım giderlerin, Gelir Vergisi Kanununun (94/8) inci maddesi uyarınca yapılacak vergilendirmede de gider olarak kabul edilip edilemeyeceği hususu tartışma konusudur. Çünkü, bu giderlerin matrahtan indirilip indirilemeyeceğine dair yasada açık bir hüküm bulunmamaktadır. Bu husus ise, ancak yorum yoluyla açıklığa kavuşturulabilecek bir mahiyettedir. Yoruma ve tartışmaya açık konuların ise Vergi Usul Kanununun vergi hataları ile ilgili hükümleri kapsamında mütalaa edilmesi mümkün olmayıp, bu tür yaklaşımlar sonucu yapılan vergileme işlemleri hakkında ancak yargı yerlerine baş vurulmakla çözüm aranılabilecektir. Açıklanan nedenlerle, şikayet yoluyla Maliye Bakanlığına yapılan düzeltme başvurusuna cevap verilmemekle tesis edilen işlemin iptali istemiyle açılan davanın reddine oybirliğiyle karar verildi.? (Dnş. 4.D. 24.01.1990 tarih E. No: 1988/5492 K. No: 1990/246)
??????????????????????
M. Nadir ARICA
Gelirler Baş Kontrolörü