ÖLÜM HALİNDE VERGİ BORCU


SORU: Ölüm halinde vergi borcu ortadan kalkar mı, yoksa söz konusu borçtan mirasçılar mı sorumlu tutulur?

YANIT: Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Yasa'nın 7'nci maddesi hükmü uyarınca kesinleşmiş vergi borcunun varlığında, borçlunun ölümü halinde mirası reddetmemiş mirasçılar söz konusu borçtan sorumlu olmaktadırlar. Bu bağlamda borçlunun ölümünden önce başlamış olan işlemlere devam olunur.
Ölüm halinde sadece Vergi Usul Yasası'nın 372'nci maddesinde hükme bağlandığı üzere "vergi cezası" düşmektedir. Buna göre ölen kişinin kendi fiilinden kaynaklanan suçlarla ilgili olan ve vergi yasalarına aykırı hareketlerinin gerektirdiği cezaların kesilmemesi, eğer söz konusu cezalar kesilip ödenmemiş ise bu cezaların kalkması ve mirasçılarından aranmaması gerekmektedir.
Ayrıca ölüm halinde ölen kişinin kendi fiiliyle ilgili olarak;
* Adına tarh edilmiş veya tebliğ edilmiş veyahut tahakkuk etmiş vergilerle ilgili olarak kesilmiş bulunan cezalar,
* Ölümünden sonra ikmalen re'sen veya idarece yapılacak tarhiyatlara ilişkin olarak vergi ziyaına bağlı cezalar ile usulsüzlük cezalar, kalkar. (V. Seviğ)


YARGI KARARLARINDA KANUNİ TEMSİLCİNİN SORUMLULUĞU

1. Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu E.2004/238, K.2005/57 sayı ve 1.4.2005 tarihli kararı
"Kanuni temsilcilerin sorumluluğuna ilişkin VUK'un 10. maddesinin ilk fıkrasında düzenlenen sorumluluğun tatbik edilebilmesi için söz konusu kamu alacağının temsilcisi olunan mükellef veya vergi sorumlusundan kısmen veya tamamen tahsil edilememiş olması ve ilgili kamu alacağının kanuni temsilcinin vergi ve ilgi ödevleri temsilcilik sıfatına haiz olduğu zamanda eksiksiz olarak yerine getirmemiş olmasından kaynaklanması gerekir. Olayda kanuni temsilcinin sorumluluklarının gereğini yerine getirmediği iddiası, defter ve belge ibraz edilmemesi olmayıp, kayıtlarda sahte belge kullanıldığı iddiası dayanaklı olup vergi ile ilgili işlemlerin usulüne ve içeriği itibariyle gerçeğe uygun belgelerle tevsik edilmemesi iddiası kaynaklıdır. bu sebeple yönetim kurulu üyeliğinden ayrıldığı tarihten sonra istenilen defter ve belgelerin ibraz edilmemesinde davacının kusuru olmadığı gerekçesiyle davanın kabulü yönündeki ısrar kararında hukuka uyarlık görülmemiştir. Bununla beraber, asıl borçludan kısmen veya tamamen tahsil imkânının kalıp kalmadığının ve ayrıca davacının kanuni temsilci sıfatına haiz olduğu dönemde yapılan işlemlerde kullanılan belgelerin usule uygun olup olmadığının yani yükümlüklerine eksik yerine getirme halinin olup olmadığının araştırılarak elde edilecek bilgilere göre karar verilmesi gerekir."

2. Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu E.1999/131, K.1999/505 sayı ve 26.11.1999 tarihli kararı
"Ödenmesi istenen borç her ne kadar Davacının yöneticilik yaptığı dönemi kapsamakta ise de Davacının sorumluluğunun yöneticilik döneminde beyanname verilmemesi, beyan edilmiş bir borcun ödenmemesi veya yapılan inceleme sonunda noksan beyan tespiti hallerinde söz konusu olacağı, kendisinin kanuni temsilcilik sıfatının sona ermesinden sonraki yöneticilerin defter ibraz etmeme eylemi dolayısıyla katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek yapılan tarhiyatta Davacının kasıt ve ihmalinin söz edilemeyeceğinden adına düzenlenen ödeme emrinin hukuka uygun bulunmadığı ve davacının 6183 sayılı yasanın 58. Madde içeriğindeki yazılı olan nedenlerden dolayı "BORCUN BULUNMADIĞI" iddiasının kabulü ve ödeme emrinin iptali yönündeki yerel mahkeme kararı hukuka uygundur."

3. Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu E.2007/1, K.2007/147 sayı ve 27.4.2007 tarihli kararı
"Dava dosyasında mevcut vergi inceleme raporu ve sunulan belgelerin incelenmesi neticesinde, ödeme emrine muhatap davacının limited şirketteki hisselerini 5.7.1999 tarihli ticaret sicil gazetesinde yayınlanan 16.2.1999 tarihinde noterden tasdikli hisse devir senedi ile devrettiği, 16.2.1999 tarihine kadar ise şirketin herhangi bir ticari faaliyetinin olmadığının ortaklar kurulu kararı ile de sabit olduğu ve 7/1997 ilâ 1/1999 tarihleri arası beyannamelerinde de şirketin faaliyetsiz olduğunun bildirildiği, bununla beraber şirket hisselerinin (?)'ya devri sonrasında ise şirketin yüksek tutarlı matrahlar vermeye başladığı ancak hesaplanan ve indirilecek KDV'nin ise denk çıktığı, hazırlanan raporda şirket aleyhine sahte belge düzenlediği kabulü ile % 2 komisyon geliri üzerinden vergilendirme yapıldığı anlaşılmıştır. Söz konusu tarhiyata konu tutarın kesinleşerek ödenmemesi üzerine kanuni temsilci sıfatı ile davacıdan tahsili istenilmekte ise de ödeme emirlerine konu alacaktan hisselerini devrettiği tarih itibariyle davacının sorumlu tutulması mümkün değildir."

4. Danıştay 4. Dairesi E.2007/2148, K.2007/2804 sayı ve 18.9.2007 tarihli kararı
"VUK'un 10. maddesinin son fıkrasında yer alan açık hüküm uyarınca, tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmaları, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını ortadan kaldırmaz. Bu nedenle, Vergi Mahkemesi kararının, haciz işleminden önce tebliğ edilmesi gereken ödeme emrine ait tebliğ işlemlerinin hukuka uygun olmadığı ve borcun kooperatifin malvarlığından tahsilinin olanaksız hale geldiği hususunun da somut olarak ortaya konulamadığı şeklinde açıklanan gerekçesi yerinde olmakla birlikte, tasfiye edilmek suretiyle hukuk âleminde varlığı kalmayan Kooperatifin vergi borçlarından dolayı yönetim kurulu üyesi ve tasfiye memuru olan davacının sorumlu tutulamayacağı yolundaki gerekçe yasaya uygun görülmemiştir."

5. Danıştay 10. Dairesi E.2004/5790, K.2007/520 sayı ve 19.2.2007 tarihli kararı;
"Davaya konu ödeme emri ecrimisil alacağına ilişkin olup, borcun kaynağı vergi alacağı olmadığı için, söz konusu ödeme emri konulu uyuşmazlıkta VUK'un 10. maddesinin tatbiki mümkün değildir. Davalı İdare ödeme emrinin dayanağı olarak VUK 10. maddesini ve 6183 sayılı kanun mükerrer 35. maddesini göstermiştir. 6183 sayılı kanun mükerrer 35. maddesine istinaden de ödeme emri düzenlenmesi mümkün olduğundan, bu husus tek başına bozma sebebi kabul edilemez. 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu'nun 84 ve 85. maddeleri uyarınca, dernek tüzel kişiliğini temsil yetkisi yönetim kuruluna aittir. Dava dosyasındaki belgelerden, kanuni temsilci olduğundan bahisle ödeme emri tebliğ edilen davacının dernek yönetim kurulu yedek üyesi olduğu anlaşılmaktadır. Yönetim kurulu yedek üyelerinin dernek tüzel kişiliğini temsil yetkisi olmadığından, ödenmeyen kamu alacağından da sorumlu tutulmaları mümkün değildir."

6. Danıştay 4. Dairesi E.2008/5383, K.2009/1912 sayı ve 13.4.2009 tarihli Kararı;
"TTK'nın 540. maddesi gereğince, limited şirket ortaklarının her biri müdür sıfatı ile şirketi temsile yetkili ve mecburudur. Bununla beraber, şirket ana sözleşmesi veya umumi heyet kararı ile şirketi temsil yetkisinin bir veya birkaç ortağa bırakılması da mümkündür. Kanuni temsilcinin sorumluluğuna ilişkin VUK 10. maddesi ve 6183 sayılı Kanun mükerrer 35. maddeleri birlikte değerlendirildiğinde, limited şirketin vergi borcunun öncelikle şirketin malvarlığından tahsiline çalışılacağı, vergi borcunun şirketten tahsilinin olanaksız olduğunun tespit edilmesi halinde ise, vergilendirme ile ilgili ödevleri yerine getirmekle sorumlu bulunmasına karşın, bu ödevleri yerine getirmeyen kanuni temsilcilerin takip edileceği, kanuni temsilcinin varlığından da vergi borcunun tahsil edilememesi halinde ise ortakların ilgili olduğu döneme göre sermaye miktarı veya sermaye hissesi göz önünde bulundurularak takip edilebilecekleri anlaşılmaktadır. İncelenen dosyada, vergi borcunun şirketten tahsilinin olanaksız hale geldiği belirtilerek, ortak olan davacı adına ödeme emirleri düzenlenmiş ise de; dosyada mevcut ortaklar kurulu kararı ile şirket ortaklarından (...)'nın şirketi temsile yetkili kılındığı anlaşılmaktadır. Şirket borçları için söz konusu kişi hakkında kanuni temsilci sıfatı ile takip yapılmadan, doğrudan sadece şirket ortağı sıfatına haiz davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır."

ÖZELGELERDE ÜCRET


1. İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 3.9.2009 tarih ve 7395 sayılı özelgesi
"Faaliyetleri çerçevesinde üyelerinden herhangi bir ücret almaksızın meslek edindirme kursları, danışmalık hizmeti veren odanın bu hizmetleri için başka bir yerde faaliyeti olmayan, kendisine ait işyeri bulunmayan sadece odanın mali danışmanlık hizmetlerini yürüten kişiye yapmış olduğu ödemenin ücret olarak değerlendirilmesi ve ücret bordrosu düzenlenmek suretiyle tevkifata tabi tutulması gerekir."

2. İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 7.9.2009 tarih ve 7436 sayılı özelgesi
"Aralık 2008 döneminde askerlik hizmetine karşılık Sosyal Güvenlik kurumuna yaptığı hizmet borçlanmasını aynı dönemde ödeyen personelin, ödediği borçlanma prim tutarları, ödenen miktara ulaşılıncaya kadar ücretine ilişkin vergiye tabi matrahından indirilmesi gerekir."

3. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 29.1.2009 tarih ve 1994 sayılı özelgesi
"GVK'nın ?sakatlık İndirimi' başlıklı 31. maddesinde, çalışma gücünün asgarî % 80'ini kaybetmiş bulunan hizmet erbabı birinci derece sakat, asgarî % 60'ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ikinci derece sakat, asgarî % 40'ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ise üçüncü derece sakat sayılacağı ve sakatlık dereceleri itibariyle belirlenen aylık tutarların, hizmet erbabının ücretinden indirileceği düzenlenmiştir. Bu arada, gerçek ücretin tespiti için işveren tarafından verilen para, ayın ve diğer menfaatler toplamından indirim konusu yapılacak prim, aidat ve katkıların toplamı ise, ödendiği ayda elde edilen ücretin % 10'unu (bireysel emeklilik sistemi dışındaki şahıs sigorta poliçeleri için ödenen primlerde, ödendiği ayda elde edilen ücretin % 5'ini) ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamaz. Bu hükümlere göre, kümülatif vergi matrahının tespitinde, sakatlık indirimi, askerlik borçlanması ve bireysel emeklilik ödemeleri primi düşüldükten sonra kalan tutarın vergiye tabi matrah olarak dikkate alınması ve bu tutarın diğer aylara kümülatif matrah olarak aktarılması gerekmektedir."

4. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 16.1.2009 tarih ve 838 sayılı özelgesi
"GVK'nın 23. maddesinin 8. fıkrası uyarınca, hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler vergiden istisnadır. Ancak söz konusu istisnadan yararlanılabilmesi için, işverenlerce, işyerinde veya müştemilatında yemek verilmeyen durumlarda çalışılan günlere ait bir günlük yemek bedelinin 10,00 YTL' yi (1.1.2009 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere) aşmaması ve buna ilişkin ödemenin yemek verme hizmetini sağlayan mükelleflere yapılması şarttır. Ödemenin bu tutarı aşması halinde ise aşan kısım ile hizmet erbabına yemek bedeli olarak nakden yapılan ödemeler ve bu amaçla sağlanan menfaatler ücret olarak vergilendirilir. Bu sebeple, personele yemek bedelinin nakden ödenmesi halinde yapılan bu ödemelerin tamamının ücret sayılması ve tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilmesi gerekir."

5. Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 6.7.2009 tarih ve 23119 sayılı özelgesi;
"Harcırah Kanunu kapsamı dışında bulunan müesseselerde çalışan hizmet erbabına verilecek harcırah unsurları arasında yer değiştirme masrafına yer verilmediğinden, İstanbul'da ikamet edip, İstanbul dışında görevlendirilecek personelin ailesinin ve eşyalarının taşınmasına ilişkin şirketin karşıladığı ödemelerin GVK'nın 24/2. maddesi kapsamında vergiden istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Dolayısıyla, söz konusu ödemeler, hizmet erbabına sağlanan bir menfaat olarak değerlendirilerek ücret olarak kabul edilmesi ve tevkifata tabi tutulması gerekir."

6. Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğü'nün 7.2.2005 tarih ve 5394 sayılı özelgesi
"Personelin ücretsiz izin kullandığı süre için ücretinden kesilerek? Sandığı'na ödenen kesenek ve kurum karşılıklarının, GVK'nın 63/2. maddesi uyarınca ücretin safi tutarının tespitinde indirim olarak dikkate alınması gerekir."

7. İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 10.3.2009 tarih ve 5118 sayılı özelgesi
"GVK uygulaması açısından bilirkişi hizmeti ifa edilen adliyeler birbirinden farklı işveren niteliğindedir. Farklı adliyelerin farklı birimlerinin kendi vezneleri tarafından, başka bir ifadeyle ayrı ayrı veznelerce tahakkuk ettirilip ödenen bilirkişi ücretleri, birden fazla işverenden ücret alınması hükmündedir. Bu sebeplerle, yapılan ödemelerin, ödemeyi gerçekleştirenlerce gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması gerekir. Tevkifat uygulamasında da, her bir işveren tarafından ayrı ayrı yapılacak bilirkişi ödemesinin aynı nitelikte bulunan ve ilgili yıldaki daha önceki ödemelerle birleştirilmesi suretiyle toplam matraha ulaşılarak bu matrah üzerinden, GVK'nın 103. maddesi esas alınmak suretiyle yapılması gerekmektedir."
Veysi Seviğ - Bumin Doğrusöz