Ynt: Konut Yapı Kooperatifleri Hakkında
Konut yapı kooperatiflerine verilen inşaat taahhüt işlerinin KDV karşısındaki durumu
İnşaat taahhüt işleri yüzde 18, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri ise yüzde 1 oranında katma değer vergisine tabidir.
Ancak konut yapı kooperatiflerine verilen inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli oran uygulanmasında aranan şartlar konusunda tereddütler bulunmaktadır.
II- Konut yapı kooperatiflerine verilen inşaat taahhüt işleri konusuna ilişkin düzenlemeler
A- KDV Kanunu ile yapılan düzenlemeler
KDV Kanunu'na 4369 sayılı kanunun 62. maddesiyle eklenen ve 01.01.1998 tarihinden geçerli olmak üzere 29.07.1998 tarihinden itibaren yürürlüğe giren geçici 15. maddesi aynen;
"Bu kanunun yayımlandığı tarihten önce bina inşaat ruhsatı alınmış olan inşaatlara ilişkin olarak;
a) Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri,
b) Sadece 150 metrekareyi aşmayan konutlara münhasır olmak üzere kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan inşaat taahhüt işleri,
Katma değer vergisinden müstesnadır" hükmünü amirdir.
B- Bakanlar Kurulu kararı ile yapılan düzenlemeler
KDV oranlarına ilişkin olarak yayımlanan 29.12.1992 tarihli ve 92/3896 sayılı Bakanlar Kurulu kararına 97/10465 sayılı kararla eklenen fıkra ile konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde KDV oranı yüzde 1'e indirilmiştir. Daha sonra bu Kararın yerine geçen.17.07.2002 tarihli ve 2002/4460 sayılı Bakanlar Kurulu kararının (I) sayılı listesinin 12. maddesinde de "konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri" yüzde 1 oranında KDV'ye tabi tutmak suretiyle ayni oran muhafaza edilmiştir.
Kararnamede konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde yüzde 1 oranının uygulanmasında, konutun büyüklüğü,arsanın tapuda kooperatif adına tescil edilmiş olması, kooperatifin ortak sayısı gibi herhangi bir şart aranılmamıştır.
C- Maliye Bakanlığı'nca yapılan düzenlemeler
Maliye Bakanlığı konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri ile ilgili olarak 21.11.2003 tarih ve 2003/5 sayılı KDV sirkülerinde aşağıdaki açıklamalarda bulunulmuştur.
KDV Kanunu'na 4369 sayılı kanunla eklenen geçici 15. maddesinde, bu kanunun yayımlandığı 29.07.1998 tarihinden önce inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin katma değer vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmıştır. Söz konusu istisnaya ilişkin açıklamalar 49 ve 66 seri No'lu KDV Genel tebliğlerinde yapılmıştır.
Bu durumda, 29.07.1998 tarihinden önce inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin katma değer vergisinden istisna olabilmesi için;
- Kooperatifin konu yapı kooperatifi olması,
- İşin konut yapı kooperatifine yapılması,
- Yapılan işin inşaat işi olması ve taahhüde dayanması gerekmektedir.
Bina inşaat ruhsatının 29.07.1998 tarihinden sonra alınması durumunda konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri 2002/4480 sayılı kararname eki (I) sayılı listeye göre yüzde 1 oranında katma değer vergisine tabi olacaktır.
Yukarda belirtilen sirkülerde açıkça belirtildiği üzere, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin istisnadan veya indirimli oranda katma değer vergisinden yararlanabilmesi için inşaat yapı ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olması gerekmektedir.
Aksi takdirde adına münhasıran inşaat yapı ruhsatı bulunmayan kooperatiflere KDV istisnası veya indirimli oranda KDV uygulanması söz konusu olmayacaktır.
III- Danıştay'ın görüşü
Konut yapı kooperatiflerinin yaptırdıkları inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli orandan yararlanabilmeleri için inşaat ruhsatının mutlaka adlarına düzenlenmiş olması gerektiği görüşü Danıştay tarafından kabul edilmemektedir. Bu konuda vergi idaresiyle Danıştay tamamen aksi görüşlere sahiptirler.
A- Danıştay'ın 5 sayılı KDV sirkülerini iptal kararı
Danıştay 4. Dairesi 31.10.2006 tarih ve Esas No: 2006/1452, Karar No: 2006/2080 sayılı kararında; "dava konusu edilen 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29/2. maddesiyle geçici 15. maddesine dayanılarak yayımlanan KDVK-5 / 2003-5 sayılı Katma Değer Vergisi Sirkülerinin "1 Giriş" başlıklı bölümünde yer alan "3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun geçici 15. maddesindeki Katma Değer Vergisi istisnasından veya 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki (1) sayılı listenin 12. sırasındaki indirimli oranda Katma Değer Vergisi uygulamasından yararlanabilmek için inşaat ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olması gerekmektedir. İnşaat yapı ruhsatı münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmemiş ise yapılan inşaat taahhüt işlerinin istisnadan veya indirimli oranda Katma Değer Vergisi'nden yararlanması mümkün değildir" ibarelerinin iptaline, oy birliği ile karar verildi" denilmektedir.
B- Danıştay'ın sirküleri iptalinin gerekçesi
Danıştay yukarıda belirtilen kararında yer alan açıklamalara göre, idarenin görev alanına giren konularda sahip olduğu genel düzenleyici işler yapma yetkisinin kullanımı, kanunun öngördüğü esas ve amaca uygun olması zorunludur. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 4962 sayılı kanunla değişik 413. maddesiyle "Maliye Bakanlığı'na sirküler yayınlama konusunda verilen yetkinin amacı, mükelleflerin, vergi durumları ve vergi uygulamaları bakımından müphem ve duraksama yaratan hususlarda istemiş oldukları izahatın (açıklamanın), her mükellefe ayrı ayrı yazı ile verilmesi yerine aynı durumda bulunan tüm mükelleflere, aynı anda ve tek işlemle duyurulmasının sağlanmasıdır. Anılan sirküler ise getirdiği şart ve yaptırım ile açıklama niteliğini aşarak, mükellefler hakkında hukuki sonuç doğuran düzenleyici işlem niteliği kazanmıştır.
Sirküler ile yaptırım ile açıklama niteliğini aşarak mükellef hakkında hukuki sonuç doğuran düzenleyici işlemlerin yapılmaması gerekir. Bu duruma göre, düzenleyici işlem niteliği kazanan ve kanuna aykırı olmaması gereken sirküler ile kanunda aranmayan ve kanun kapsamını daraltan yeni bir şart getirilmiş olup dava konusu sirkülerin bu haliyle dayanağı olan kanun ve genel tebliğlere aykırı olduğu sonucuna ulaşılmıştır.(1)
IV- 5 sayılı KDV sirkülerinin iptalinden sonra vergi idaresince yapılan düzenlemeler
Danıştay 5 sayılı KDV sirkülerini iptal ettikten sonra vergi idaresi tarafından konut yapı kooperatiflerine verilen inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli oran uygulaması konusunda yayımlanan 106 Seri No.lu KDV Genel Tebliği'nde;
"KDV Kanunu'nun geçici 15'inci maddesinde, 29.07.1998 tarihinden önce bina inşaat ruhsatı alınmış inşaatlara ilişkin olarak konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri 01.01.1998 tarihinden geçerli olmak üzere KDV'den istisna edilmiştir. Bina inşaat ruhsatını 29.07.1998 tarihinden sonra almış konut yapı kooperatiflerine yapılacak inşaat taahhüt işleri ise 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu kararına ekli I sayılı listenin 12. sırası uyarınca yüzde 1 oranında KDV'ye tabi bulunmaktadır.
Konut yapı kooperatiflerine ifa edilen inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli oranda KDV uygulamasına ilişkin olarak yayımlanmış KDV Genel tebliğleri ile sirkülerlerinde gerekli düzenleme ve açıklamalar yapılmıştır.
Bu tebliğin yayımlandığı tarihten itibaren sözleşmesi imzalanacak inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli oranda KDV uygulamasından yararlanılabilmesi için, yukarıda belirtilen düzenlemelerde aranılan şartların yanı sıra, inşaatın yapıldığı arsanın tapu sicilinde inşaat taahhüt hizmetini alan kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş olması da gerekmektedir." Açıklamaları yer almaktadır.
106 Seri No.lu Tebliğ ile yapılan açıklamalar daha önce yayımlanan genel tebliğ ve sirküler ile yapılan düzenlemelerin tekrarından ve konuya ilişkin görüşlerinin aynen israrından ibarettir. 5 sayılı KDV sirkülerinin Danıştay tarafından iptal edilmesi ile birlikte ortaya çıkan boşluğu kapatmak amacını gütmektedir.
106 sayılı KDV Tebliği ile öngörülen "inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli oranda KDV uygulamasından yararlanılabilmesi için, inşaatın yapıldığı arsanın tapu sicilinde inşaat taahhüt hizmetini alan kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş olması da gerekmektedir" şartı zaten inşaat yapı ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olmalıdır kuralının içinde mevcuttur. Sonuçta ayni anlama gelmektedir. Zira 3194 sayılı İmar Kanunu'nun 22. maddesine göre; inşaat yapı ruhsatı ancak arsa maliki adına düzenlenebilir.
V- Sonuç ve öneriler
Bilindiği gibi konut yapı kooperatiflerinin kuruluş amacı,dar ve orta gelirli kişileri,ucuz yoldan ve onları imkanları dahilinde konut sahibi yapmaktır.Bu yoldan konut sahibi olunması teşvik edilmektedir.
Danıştay'ın 5 sayılı KDV sirkülerinin ilgili bölümlerinin iptal etmesine rağmen, Gelir İdaresi 106 sayılı KDV Genel Tebliği ile "konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat ve taahhüt işlerinde istisna veya indirimli KDV oranı uygulanabilmesi için,inşaat yapı ruhsatının veya inşaatın yapıldığı arsanın tapu sicilinde inşaat taahhüt hizmetini alan kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş olması gerekmektedir" görüşünde herhangi bir değişiklik yapmadan aynen israr ettiği anlaşılmaktadır. Dolayısıyla bu görüş farklılıklarının bundan böyle de aynen devam edeceği anlaşılmaktadır.
Bundan sonra ne olacak sorusu akla gelmektedir.
Maliye Bakanlığı'nın bu görüşüne uymayan müteahhitler konut yapı kooperatiflerine yaptıkları inşaat taahhüt işlerine yüzde 1 KDV oranı uygulamaya devam edecekler ve indirimle gideremedikleri vergiyi KDV Kanunu'nun 29. maddesi uyarınca iadesi talebinde bulunacaklar. Vergi Dairesi bu talepleri yerine getirmeyecek ve mükellefler de vergi mahkemelerinde dava konusu yapacaklardır.
Danıştay'ın bundan sonraki tutumunun ne olacağını bilmiyoruz. Her ne kadar yukarda belirtilen kararda, sirkülerin kanun ve tebliğe aykırı olduğu ve dolayısıyla tebliğlerin daha üst bir hukuki düzenleme olduğu sonucu çıkar ise de, Danıştay 106 Seri No.lu KDV Genel Tebliği'ne de uymayabilir.
Danıştay ile vergi idaresi arasındaki bu görüş farklılığının giderilmesi gerekir.
Konunun Gelir İdaresi'nce kooperatiflerin var oluş amacının da göz önünde bulundurmak suretiyle yeniden ele alınması ve zorunlu görülmektedir.
Bu duruma göre;
1- Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri kısmı istisna kapsamında yer alması düşünülüyorsa, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 4/k maddesine benzer yasal bir düzenlemenin,
2- İndirimli oran uygulamasının devamına karar verilirse, Bakanlar Kurulu kararında indirimli oran için öngörülen şartları belirten bir değişikliğin yapılması gerekmektedir.(2)
Kişisel görüşüme göre, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde indirimli KDV oranı uygulaması devam etmeli, ancak kooperatiflerin bu imkandan yararlanılabilmesi için, inşaatın yapıldığı arsanın tapu sicilinde inşaat taahhüt hizmetini alan kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş olması da gerekmektedir. Prensibinin terk edilmesi uygun olacaktır. Çünkü her türlü yasak ve şartlar iktisadi faaliyetlerin daraltılması sonucunu doğurmaktadır.
Kooperatifler vasıtasıyla dar gelirli kişilerin konut sahibi olmaları özendirilirken, kooperatifleri aracı kılınmak suretiyle konut ticaretinin yapılması da engellenmelidir. Bu husus vergi denetim elemanlarınca veya yeminli mali müşavir incelemesi ile tespit edilmelidir. Kooperatif unvanını taşımakla birlikte amacı konut ticareti yapmak veya ticari teamüllere uymayan miktardaki iade talepleri reddedilmelidir.
FERHAT