Ynt: Örtülü sermaye ile ilgili
Borcun, İşletmeye Devamlı Surette Verilmesi Durumunda
Şirketlerin ticari hayatta varlıklarını uzun vadede sürdürebilmelerinin bir unsuru da öz kaynaklarının güçlü bir yapıda süreklilik arz etmesine bağlıdır. Kriz ortamlarında bankaların finans kaynaklarının çok güçlü olmaması veya arz/talep dengesine göre oluşan yüksek faiz oranları şirketleri zor duruma sokabilmektedir. Bu noktada yaşamakta olduğumuz kriz dönemlerinde birçok şirketin bankalardan aldıkları kredilerin geri çağrılması firmaları iflas eşiğine getirdiği bilinmektedir.
Bu nedenle şirketlerin güçlü yapı oluşturabilmeleri için kalan tek çıkar yol şirket ortaklarının ellerindeki nakdi ve ayni varlıları şirkete koyarak hisse paylarını artırmalarına bağlıdır. Şirket ortaklarının bu yolu seçmeyerek şahsi birikimlerini faiz karşılığı veya faizsiz olarak şirkete borç verme yolunu seçmeleri iktisadi hayatın olağan akışına ters düşmektedir.
Örneğimize devam edecek olursak ABC Limited Şirketinin ortağı olan ve başkaca geliri bulunmayan Ahmet YILMAZ şirketin finansman açığını kapatmak için muhtelif tarihlerde şirkete para borç vermiş olup faiz tahsil etmemiştir.
Yıl
Borç Miktarı
2007
5.000.000
2008
3.000.000
2009
2.000.000
Borç para verenlerin bu işten sağladıkları faizin gelir unsurlarından hangisine girdiğinin tayininde 104 Seri No?lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde açıklanmıştır. Bu bağlamda ikraz işinin mutad meslek halinde ifa edilmiş olup olmadığına bakılmak gerekir. Bu noktada Şirket ortağının çeşitli tarihlerde şirkete yüksek meblağlarda borç para vermesi vergi mevzuatı açısından yasal mıdır?
Tebliğ?de; ?bir kişiye bir yıldan fazla süreli olarak borç para vermek veya bir yılda birden fazla kimseye borç vermek ikrazatçılık? denilmektedir. Yani herhangi bir kimse, birden fazla yılda tek şahsa veya bir yılda aynı şahıs veya muhtelif şahıslara borç para vermişse, bu kimsenin ikrazatçılık işini mutad meslek halinde yapmış olduğunun kabulü gerekir. Bu sebeple, borç para vermeyi sürekli haline getirmiş olanların ikrazatçı sayılarak elde ettikleri kazançlarında ?Menkul Sermaye İradı? yerine ?Ticari Kazanç? olarak vergilendirilmesi gerekir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu?nun 37. maddesinde her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç sayılacağı belirtilmiştir. Ticari kazançlar, esas itibariyle sermaye ve emek karışımı bir kaynağa bağlı olarak doğarlar. Bu kaynağa bağlı olarak devamlı bir organizasyona dayanan her türlü faaliyet ticari faaliyettir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği; vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesinin, ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlemesi yer almıştır. Bu hükümler ışığında şirket ortağının aynı parayı şirkete değil de bir banka kuruluşuna % 20 faiz oranı ile yatırıp faiz geliri elde etmesi mümkün iken faizsiz olarak şirkete ödünç para verdiğini iddia etmesi iktisadi hayatın kurallarına ne derece uygun düştüğünü ispatlamakla yükümlüdür.
Bu bağlamda ortakların, şirketlerine sermaye koymak suretiyle ortaklık payını artırmadan belli tarihlerde sürekli olarak şirkete faiz karşılığı veya faiz almaksızın borç para vermeleri vergi incelemelerinde sorun haline gelebilir. Mükelleflerin bu sorunlarla karşılaşmamak için borç verme yerine sermaye taahhüdünde bulunmalarının daha doğru olacağını düşünmekteyiz.
Bu bilgiler ışığında ortakların şirkete borç verme işleminin vergi mevzuatı açısından sakıncaları yargı kararları çerçevesinde ele alınmasında yarar görmekteyiz.
Belli bir süreyle tek kişiye veya kuruma verilen ödünç para verme işlemi karşılığında sağlanan gelir (Alacak Faizi) olup menkul sermaye iradıdır. Menkul Sermaye İradı tahsil esasına bağlanmıştır. Faiz gelirinin menkul sermaye iradı olarak vergilendirebilmesi için bu gelirin tahsil edilmiş olması gerekir. ( Danıştay 4.Dairesinin 20.10.1998 tarih ve 1998/1128- 3736 sayılı Kararı) , İkrazat işlerinde ?devamlılık? kriteri vergilendirmede aslı unsurdur. Bu noktada birden fazla yılda tek şahsa veya bir yılda aynı şahıs veya muhtelif şahıslara borç para verilmesi ödünç verme işleminin mutad hale geldiğini gösterir,
Borç para devamlı hale gelmeden arızi olarak, tesadüfen ve ticari bir faaliyete bağlı olmayarak ödünç verdikleri faiz gelirleri ticari kazanç olarak değil MSİ olarak vergilendirilmesi gerekir,
Bir borcun verildiği saptanmakla birlikte, karşılığında faiz alınıp alınmadığının ya da ne kadar faiz alındığı bilinemediği hallerde ve büyük miktarlarda borç paranın menfaatsiz olarak verilemeyeceği, faiz alınmadığı inanılır belgelerle ispat ve tevsik edilememesi halinde mükellefiyet tesisi ve ceza uygulamasının yerinde olacağı. (Danıştay 4.Dairesinin 15.11.1967 tarih ve 1964/4497 ve 1967/5395 sayılı kararı), Borç verilmesine alınan faiz tutarı saptanamıyorsa bu durumlarda o bölgede serbest piyasada geçerli olan faiz oranının esas alınarak hesaplanması gerektiği hakkında. (Danıştay 13.Dairesinin 15.02.1977 tarih ve 1976/2441- 1977/489 sayılı kararı),
Bir kuruluşa verilen borç paranın o kuruluştan geri alınmayarak yıllarca kullanılmasına izin verilmesi ikrazatçılıktır. (Danıştay 13.Dairesinin 17.01.1977 tarih ve 1976/1675- 1977/38 sayılı kararı),
Aynı takvim yılı içinde birden fazla kişiye ya da birden fazla olmak üzere bir kişiye veya birbirini izleyen yıllarda bir ya da birden çok kişiye ödünç para verilmesi halleri, ikraz işiyle devamlı ve mutad meslek halinde uğraşıldığı gösterilmektedir. Bu bakımdan; ivaz karşılığı borç para verme işiyle devamlı mutad meslek halinde uğraşanların bu işten elde ettikleri kazancın, katma değer vergisine değil; banka ve sigorta muameleleri vergisine konu edilmesi, açıklanan hukuki durumun gereğidir. (Danıştay 7. Dairesinin 16.02.2002 tarih ve E. 2002 / 258, K. 2002 / 2780 sayılı Kararı) ,
Dairemizin süre gelen içtihadına göre ise, aynı takvim yılı içinde birden fazla kişiye ya da birden fazla olmak üzere bir kişiye veya birbirini izleyen yıllarda bir ya da birden çok kişiye ödünç para verilmesi halleri, ikraz işiyle devamlı ve mutat meslek halinde uğraşıldığını göstermektedir. (Danıştay 7.Dairesinin 23.3.2005 tarih ve Esas No : 2001/4837, Karar No : 2005/492),
Kurumun ortaklarına ve ortaklarının ilgili olduğu başka kurumlara devamlı surette faizsiz ödünç para vermesi örtülü kazanç dağıtımıdır. (Danıştay 3. Dairesinin 1998/92 ve 1996/399 Kararı),
Vergiyi doğuran olayın mahiyetinin ispatında, delil serbestisi esası getirilmiş ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia edilmesi halinde, ispat külfetinin buna iddia edene ait olması öngörülmüştür.
Bu düzenlemeye göre; vergiyi doğuran olayların ve bu olaylara ilişkin muamelelerin, günün ekonomik ve ticari koşullarıyla, olay ya da muamelenin tekemmülü ve hukuksal varlık kazanabilmesi için öngörülen teknik gerekliliklere aykırı olmaması ve hayatın doğal akışının anlatımı olan normal ve mutad duruma uygun bulunması zorunludur. Dava konusu olayda davacı tarafından bir kişiye birbirini izleyen yıllarda borç para verilmesi, davacı tarafından faizsiz kullandırma, borç alan kişi tarafından da Türk lirası cinsinden faizsiz kredi açma şeklinde gösterildiğine göre; anılan muamelelerin normal ve mutad duruma uygunluğunun ortaya konması uyuşmazlığın çözümü için önem kazanmaktadır. Döviz alım satımı işi yapan kişiye, davacının karşılıksız olarak borç para vermesi; alan kişinin de kredi kullandırarak borç para alması; yani, mali durumu borçlanmayı gerektiren kişinin başkasına kredi açması ekonomik ve ticari icaplara aykırı olduğu gibi; herhangi bir sözleşme ile kanıtlanamayan bu tür bir iddianın normal ve mutad olana uygunluğu da söylenemez. Bu nedenle bu işlemlerin ikrazatçılık olarak değerlendirilmesi gerekir. (Danıştay7.Dairesinin 05.10.2005 tarih ve 2001/759, 2005/2272),
