I- GİRİŞ
Bilindiği üzere 6 Şubat 2004 tarihinde yürürlüğe giren 5084 sayılı Kanunla, 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu?nun 6. maddesinde yer alan, bu bölgelerde vergi, resim, harç mevzuatının uygulanmayacağına dair hüküm kaldırılmıştır. Türkiye?deki gerçek ve tüzel kişilerin bu bölgelerde elde ettiği kazançlara ilişkin muafiyette bu değişiklikle kaldırılmıştır.
5084 sayılı Kanunla Serbest Bölgeler Kanunu?na eklenen geçici 3. madde uyarınca 6 Şubat 2004 tarihi itibariyle ruhsat sahibi mükelleflerin;
- Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesna tutulmuştur (Bu kazançların dağıtımında Gelir Vergisi Kanunu?nun 94. maddesinin birinci fıkrasının 6 numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında kâr payından stopaj yapılacaktır.).
- Bu bölgelerde istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler 31.12.2008 tarihine kadar gelir vergisinden müstesnadır (Ruhsatlarında belirtilen süre 31.12.2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiş tarihi dikkate alınır.).
- Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemler 31.12.2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesnadır.
Ruhsatlarını 6 Şubat 2004 tarihinden önce veya sonra almış gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançlar ise Avrupa Birliği?ne tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır (Bu kazançların dağıtımında Gelir Vergisi Kanunu?nun 94. maddesinin birinci fıkrasının 6 numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında kâr payından stopaj yapılacaktır.).
Maliye Bakanlığı?nın 4 Eylül 2004 tarihinde yayınladığı 85 no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği?nde, yukarıda sözü edilen mükellefler tarafından elde edilen istisna kazançların kapsamı belirtilirken, istisnanın serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkin olduğundan, serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilebilmesinin mümkün olmadığı ifade edilmiştir. Bununla birlikte, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden doğan alacaklara ilişkin kur farkı ve vade farkı gelirlerinin istisna kapsamında değerlendirileceği açıklanmıştır.
Tebliğ?deki bu düzenlemeden, hangi gelirin serbest bölge faaliyetlerinden elde edildiği, hangi gelirin serbest bölge faaliyetlerinden elde edilmediğinin ayrımını yapmak oldukça güçtür. Anlaşıldığı kadarıyla, sadece esas faaliyet kapsamında yapılan satışlar ve bu satışlardan doğan vade farkı ve kur farkı gelirleri istisnaya tabi kazancın bir unsuru olacak, bu faaliyetlerden doğan nakdin değerlendirilmesi sonucunda elde edilen repo ve faiz gelirleri istisna konusu kazancın kapsamına girmeyecektir. Bu açıdan bakıldığında, örneğin serbest bölge şirketinin iştirak ettiği kurumlara ait hisselerin satışından elde ettiği kazancın serbest bölgede yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazanç olarak değerlendirilmemesi söz konusu olabilecektir. Aynı bakış açısıyla, maddi duran varlık satışından elde edilen gelir istisna kapsamına girmediği için, bu varlığın iktisabı için kullanılan kredilere ilişkin finansman giderlerinin, satıldığı yılda ve izleyen yıllarda istisnaya tabi olmayan kazançtan düşülmesi gerekir. Bu varlığın satışı dolayısıyla alınan senetlerin reeskonta tabi tutulması sonucunda doğan reeskont faiz giderinin de istisnaya tabi olmayan kazançtan düşülmesi gerekir. Veya bu varlığın iktisabında borçlanılan tutarlar için verilen senetlerin reeskonta tabi tutulması dolayısıyla doğan reeskont faiz gelirinin de istisnaya tabi olmaması gerekir. Tartışmaya ve farklı yorumlara açık bu tür konuların sayısı, Tebliğdeki imalatçı şirketler için yapılan diğer açıklamaları da dikkate alırsak oldukça fazladır. İstisna uygulamalarını fiskal kaygılarla bu kadar karışık hale getirmenin doğru olmadığını ve serbest bölgede faaliyet yürüten şirketlerin her türlü kazancının istisnaya tabi olması gerektiğini düşünüyoruz.
Aynı konu çerçevesinde, serbest bölgede merkez veya şube şeklinde faaliyet gösteren şirketlerin hemen çoğunun muhasebe kayıtlarında rastlanabilecek ortaklar cari hesabına ve dönem sonlarında bu hesaplara yürütülmesi gereken faizlere dikkat çekmek istiyoruz. Gelir idaresinin yukarıda açıkladığımız bakış açısına göre bu hesaplara tahakkuk ettirilen faiz gelirlerinin istisnaya tabi olmaması gerekir. Bu nedenle tahakkuk ettirilen tutarların kurumlar vergisi beyannamesinde matraha eklenmesinde fayda vardır. İstenirse beyanname ihtirazi kayıtla verilip dava açma yolu da seçilebilir.
Konunun benzerliği açısından, Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu?nun verdiği bir karara değinmek istiyoruz. Bilindiği üzere, 4325 sayılı Kanunla 01.01.1998-31.12.2000 tarihleri arasında Olağanüstü Hal Bölgelerindeki illerde istisna uygulaması yapılmıştır. Münhasıran bu illerdeki işyerlerinden elde edilen kazançlar gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Uyuşmazlık konusu olayda, olağanüstü hal bölgesinde elde edilen mevduat faizi ve repo gelirinin 4325 sayılı Kanun kapsamındaki istisnaya tabi olmadığı gerekçesiyle tarhiyat yapılmış, bu tarhiyata karşı açılan davada, Danıştay Dava Daireleri Genel Kurulu 17.06.2005 tarih ve E. 2005/69, K. 2005/171 sayılı Kararı?nda, faiz ve repo gelirlerinin şirketin elde ettiği kurum kazancının içinde yer aldığı gerekçesiyle, 4325 sayılı Yasa kapsamında kurumlar vergisinden istisna olduğu kararını vermiştir (1).
Serbest Bölgeler Kanunu?na eklenen geçici 3. maddede yer alan bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançlar ifadesi ile 4325 sayılı Kanun?un 3/a maddesinde yer alan münhasıran bu illerdeki işyerlerinden elde edilen kazançlar ifadesinin aynı anlamı taşıdığını, Danıştay Dava Daireleri Genel Kurulu Kararı?ndaki gerekçenin serbest bölgelerde elde edilen repo, mevduat faizi ve benzeri olağandışı gelirler için de geçerli olduğunu düşünüyoruz
Bülent Çakar
Bilindiği üzere 6 Şubat 2004 tarihinde yürürlüğe giren 5084 sayılı Kanunla, 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu?nun 6. maddesinde yer alan, bu bölgelerde vergi, resim, harç mevzuatının uygulanmayacağına dair hüküm kaldırılmıştır. Türkiye?deki gerçek ve tüzel kişilerin bu bölgelerde elde ettiği kazançlara ilişkin muafiyette bu değişiklikle kaldırılmıştır.
5084 sayılı Kanunla Serbest Bölgeler Kanunu?na eklenen geçici 3. madde uyarınca 6 Şubat 2004 tarihi itibariyle ruhsat sahibi mükelleflerin;
- Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesna tutulmuştur (Bu kazançların dağıtımında Gelir Vergisi Kanunu?nun 94. maddesinin birinci fıkrasının 6 numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında kâr payından stopaj yapılacaktır.).
- Bu bölgelerde istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler 31.12.2008 tarihine kadar gelir vergisinden müstesnadır (Ruhsatlarında belirtilen süre 31.12.2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiş tarihi dikkate alınır.).
- Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri ile ilgili olarak yaptıkları işlemler 31.12.2008 tarihine kadar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesnadır.
Ruhsatlarını 6 Şubat 2004 tarihinden önce veya sonra almış gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançlar ise Avrupa Birliği?ne tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yıllık vergileme döneminin sonuna kadar gelir veya kurumlar vergisinden müstesnadır (Bu kazançların dağıtımında Gelir Vergisi Kanunu?nun 94. maddesinin birinci fıkrasının 6 numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında kâr payından stopaj yapılacaktır.).
Maliye Bakanlığı?nın 4 Eylül 2004 tarihinde yayınladığı 85 no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği?nde, yukarıda sözü edilen mükellefler tarafından elde edilen istisna kazançların kapsamı belirtilirken, istisnanın serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazançlara ilişkin olduğundan, serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirlere teşmil edilebilmesinin mümkün olmadığı ifade edilmiştir. Bununla birlikte, serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden doğan alacaklara ilişkin kur farkı ve vade farkı gelirlerinin istisna kapsamında değerlendirileceği açıklanmıştır.
Tebliğ?deki bu düzenlemeden, hangi gelirin serbest bölge faaliyetlerinden elde edildiği, hangi gelirin serbest bölge faaliyetlerinden elde edilmediğinin ayrımını yapmak oldukça güçtür. Anlaşıldığı kadarıyla, sadece esas faaliyet kapsamında yapılan satışlar ve bu satışlardan doğan vade farkı ve kur farkı gelirleri istisnaya tabi kazancın bir unsuru olacak, bu faaliyetlerden doğan nakdin değerlendirilmesi sonucunda elde edilen repo ve faiz gelirleri istisna konusu kazancın kapsamına girmeyecektir. Bu açıdan bakıldığında, örneğin serbest bölge şirketinin iştirak ettiği kurumlara ait hisselerin satışından elde ettiği kazancın serbest bölgede yürütülen faaliyetlerden elde edilen kazanç olarak değerlendirilmemesi söz konusu olabilecektir. Aynı bakış açısıyla, maddi duran varlık satışından elde edilen gelir istisna kapsamına girmediği için, bu varlığın iktisabı için kullanılan kredilere ilişkin finansman giderlerinin, satıldığı yılda ve izleyen yıllarda istisnaya tabi olmayan kazançtan düşülmesi gerekir. Bu varlığın satışı dolayısıyla alınan senetlerin reeskonta tabi tutulması sonucunda doğan reeskont faiz giderinin de istisnaya tabi olmayan kazançtan düşülmesi gerekir. Veya bu varlığın iktisabında borçlanılan tutarlar için verilen senetlerin reeskonta tabi tutulması dolayısıyla doğan reeskont faiz gelirinin de istisnaya tabi olmaması gerekir. Tartışmaya ve farklı yorumlara açık bu tür konuların sayısı, Tebliğdeki imalatçı şirketler için yapılan diğer açıklamaları da dikkate alırsak oldukça fazladır. İstisna uygulamalarını fiskal kaygılarla bu kadar karışık hale getirmenin doğru olmadığını ve serbest bölgede faaliyet yürüten şirketlerin her türlü kazancının istisnaya tabi olması gerektiğini düşünüyoruz.
Aynı konu çerçevesinde, serbest bölgede merkez veya şube şeklinde faaliyet gösteren şirketlerin hemen çoğunun muhasebe kayıtlarında rastlanabilecek ortaklar cari hesabına ve dönem sonlarında bu hesaplara yürütülmesi gereken faizlere dikkat çekmek istiyoruz. Gelir idaresinin yukarıda açıkladığımız bakış açısına göre bu hesaplara tahakkuk ettirilen faiz gelirlerinin istisnaya tabi olmaması gerekir. Bu nedenle tahakkuk ettirilen tutarların kurumlar vergisi beyannamesinde matraha eklenmesinde fayda vardır. İstenirse beyanname ihtirazi kayıtla verilip dava açma yolu da seçilebilir.
Konunun benzerliği açısından, Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu?nun verdiği bir karara değinmek istiyoruz. Bilindiği üzere, 4325 sayılı Kanunla 01.01.1998-31.12.2000 tarihleri arasında Olağanüstü Hal Bölgelerindeki illerde istisna uygulaması yapılmıştır. Münhasıran bu illerdeki işyerlerinden elde edilen kazançlar gelir ve kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Uyuşmazlık konusu olayda, olağanüstü hal bölgesinde elde edilen mevduat faizi ve repo gelirinin 4325 sayılı Kanun kapsamındaki istisnaya tabi olmadığı gerekçesiyle tarhiyat yapılmış, bu tarhiyata karşı açılan davada, Danıştay Dava Daireleri Genel Kurulu 17.06.2005 tarih ve E. 2005/69, K. 2005/171 sayılı Kararı?nda, faiz ve repo gelirlerinin şirketin elde ettiği kurum kazancının içinde yer aldığı gerekçesiyle, 4325 sayılı Yasa kapsamında kurumlar vergisinden istisna olduğu kararını vermiştir (1).
Serbest Bölgeler Kanunu?na eklenen geçici 3. maddede yer alan bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançlar ifadesi ile 4325 sayılı Kanun?un 3/a maddesinde yer alan münhasıran bu illerdeki işyerlerinden elde edilen kazançlar ifadesinin aynı anlamı taşıdığını, Danıştay Dava Daireleri Genel Kurulu Kararı?ndaki gerekçenin serbest bölgelerde elde edilen repo, mevduat faizi ve benzeri olağandışı gelirler için de geçerli olduğunu düşünüyoruz
Bülent Çakar
