Ynt: Avansların Değerlemesi
öncelikle biz bir işlem yaparken yeminli veya denetim şirketi istedi diye yapmıyoruz oluşan görüş sonucuna göre bu işlemi yapıyoruz. burada ortak görüş bu yöndeydi ve halen bunun doğru olduğunu düşünüyorum. Aşağıdaki danıstay kararlarınada bakabilirsiniz.
Yabancı para cinsinden oluşan avans değerlemesi
BİZE GÖRE / Veysi SEVİĞ Vergi Usul Yasası'nın 280. maddesi hükmü gereği olarak yabancı para ile olan senetli ve senetsiz alacaklar ve borçlar, söz konusu yabancı paranın değerleme günündeki rayici ile değerlenir. Yıl sonlarında ise, Maliye Bakanlığı tarafından ilan edilen değerler esas alınmaktadır. Uygulamada yabancı para birimine göre alınan avansların değerlendirilmesi devamlı bir biçimde duraksama yaratmaktadır. Çünkü, döviz cinsinden alınan avansın dönem sonunda değerlendirilmesi halinde; hasılatı dönem kazancına dahil edilmemiş bir işe ilişkin zarar (gider) veya avans verilmesi halinde ise aktife alınmamış bir mal veya hizmet için ortaya çıkan kur farkı gelir olarak kaydedilebilmektedir. Geçmişte konuya ilişkin olarak oluşmuş bulunan bazı yargı kararlarına göre alınan avanslar dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarının giderleştirilmesi mümkün değildir. Örneğin, "Davacı şirketin ihracat karşılığı aldığı dövizlerin yabancı para cinsinden borç kabul edilip, yıl sonunda değerlemeye tabi tutularak doğan kur farklarının gider yazılmasından dolayı tespit edilen matrah farkında hukuka aykırılık bulunmamaktadır." (Danıştay 3. Daire E. No: 1995/4701, K. No: 1997/486) Bazı görüşlere göre, avans gerçek anlamda bir borç veya alacak değildir. Çünkü, "Borç veya alacak tahakkuk etmiş, sonuç hesaplarına intikal etmiş, daha doğrusu edimlerin karşılıklı olarak yerine getirilmesiyle tekemmül etmiş bir işlemden doğar. Oysa avans, gelecekte gerçekleşmesi istenen edimlerin henüz yerine getirilmemesi nedeniyle tekemmül etmemiş, somuç olarak netice hesaplarıyla ilişki kurulmamış bir işlemden doğmaktadır." (1) Bu görüşe göre; Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nde verilen avanslar, alacaklar arasında gösterilmemiş, stok kalemleri arasında yer almıştır. Buna paralel olarak da alınan avanslar ticari borçlarda değil, diğer borçlar arasında gösterilmiştir. Oysa, Vergi Usul Yasası'nın 280. maddesi ile getirilen kural, yabancı para biriminin ve yabancı para birimine göre oluşmuş borç ve alacakların değerlendirilmesine yöneliktir. Buna göre; "Yabancı paralar borsa rayici ile değerlenir. Borsa rayicinin takarruründe muvazaa olduğu anlaşılırsa, bu rayiç yerine alış bedeli esas alınır. Yabancı paranın borsada rayici yoksa, değerlemeye uygulanacak kur Maliye Bakanlığı'nca tespit edilir. Bu madde hükmü yabancı para ile olan senetli veya senetsiz alacaklar ve borçlar hakkında da caridir..." Böyle bir durumda avans, "taahhüt edilen bir iş veya satılması önceden kabul edilen bir malın bedelidir". Yasal düzenlemeden de anlaşılacağı üzere, yabancı para ile ifade edilen değerlerin (kasa, alacak ve borçlar) dönem sonundaki kurla işleme tabi tutulması gerekmektedir. Konuya ilişkin olarak idarenin vermiş bulunduğu bir görüşe göre de, "Sipariş avanslarının bankada döviz olarak tutulması nedeniyle oluşan kur farkının gelir olarak ilgili yıl ticari kazancına dahil edilmesi gerekir." Avansın mevcut özellikleri de işletmeler açısından borç ve alacak özelliklerine sahip olduğunu göstermektedir. Konuya ilişkin olarak yapılan bir çalışmada da belirtildiği üzere; (2) * Avans borcu veya alacağı, diğer borç veya alacaklardan ayrı nitelikte değildir. * Avansların doğrudan gider yazılması mümkün değildir, borç ve alacak olarak bilançoda yer alması gerekmektedir. * Avans borç veya alacağı ile diğer borç ve alacakların işletme varlık ve kaynakları ile ilişkisi birbiri ile örtüşmektedir. * Avanslar için gündeme gelen sorunlar diğer borçlar için de aynı şekilde gündeme gelmektedir. * Avansların diğer borç ve alacaklardan ayrı olarak değerlemeye tabi tutulması daha farklı ve daha büyük sorunları beraberinde getirecektir. Bu nedenle, Vergi Usul Yasası'nda borç ve alacak ile aktif-pasif geçici kıymet değerleme ölçüleri farklılaştırılmamıştır. * Avans borcu ve alacağının diğer finansal borç ve alacaktan hiçbir farkı yoktur. Bu tür avans işlemleri işletmeler için teşvik edilmesi gereken daha sağlam ve daha ucuz finansal yöntemidir. * Finansman gelir ve giderlerinin dönem kazancına etkisinde daha etkin dağıtım ve ayırım yöntemlerinin geliştirilmesi gerekmektedir. Gerçekte avans alan veya verenin taahhütlerini yerine getirmemesi halinde ortaya çıkan hukuki vecibe ve hakları borç ve alacak ilişkisi sonuçlarından bazı ayrıntılar hariç, farklı değildir. Konuya ilişkin olarak oluşan yargı kararları da aynı doğrultudadır (Bakınız, Danıştay 4. Dairesi E. No: 1996/110, K. No: 1999/4886). Dolayısıyla avansın da finansal borç ve alacak gibi değerlendirilmesi gerekmektedir.(3) (1) Kökver-Yakışıklı, "Yabancı Para Cinsinden Avansların Değerlenmesi", Vergi Dünyası, Eylül/1996, Sf: 56 (2) Küçük, Sema, "Avansların Kur Değerlemesi", Yaklaşım, Eylül 2000 (3) Küçük, Sema, agm, Daha genşi bilgi için bakınız Özyer, M. Ali, "Vergi Usul Kanunu Uygulaması", HUD Yayınları, 2000, Sf: 402-405
bununla birlikte aşağıdaki 3 madde konuyu özetliyor.
AVANSLARIN DEĞERLENMESİ KONUSUNDAKİ FARKLI YAKLAŞIMLAR:
Döviz cinsinden avansların değerlenmesi konusunda temel olarak üç farklı yaklaşım
ortaya çıkmıştır.
1. Yaklaşım: Avans bir borç veya alacak değildir. Kur değerlemesi yapılmaz ve kur
farkı oluşmaz.
2. Yaklaşım: Avans bir borç ve alacak olmamakla birlikte mali tablolarda yer alan
gerçek durumu yansıtması için değerleme yapılması gerekir. Ancak değerleme neticesinde ortaya çıkan kur farkı gelir veya gider yazılmaz, geçici bir hesapta izlenerek mal veya hizmet maliyeti ile veya hasılat unsuru ile ilişkilendirilir.
3. Yaklaşım: Avans herhangi bir dövizli borç ve alacaktan farksızdır. Kur
değerlemesine tabi tutulur ve oluşan kur farkı gelir veya gider olarak dikkate alınır.
SONUÇ:
Döviz cinsinde alınan veya verilen avansların değerlenmesi ile ilgili hususlara kısaca
yer verilmeye çalışılmıştır. Konu hala tartışmaya açıktır. Vergi idaresinin bu konudaki tartışmaları ortadan kaldıracak bir düzenleme yapmasına ihtiyaç vardır. Yapılacak düzenlemenin de yazımızda değinmeye çalıştığımız çelişkileri ortadan kaldırması ve mükelleflerin mağduriyetine yol açmaması gerekmektedir
öncelikle biz bir işlem yaparken yeminli veya denetim şirketi istedi diye yapmıyoruz oluşan görüş sonucuna göre bu işlemi yapıyoruz. burada ortak görüş bu yöndeydi ve halen bunun doğru olduğunu düşünüyorum. Aşağıdaki danıstay kararlarınada bakabilirsiniz.
Yabancı para cinsinden oluşan avans değerlemesi
BİZE GÖRE / Veysi SEVİĞ Vergi Usul Yasası'nın 280. maddesi hükmü gereği olarak yabancı para ile olan senetli ve senetsiz alacaklar ve borçlar, söz konusu yabancı paranın değerleme günündeki rayici ile değerlenir. Yıl sonlarında ise, Maliye Bakanlığı tarafından ilan edilen değerler esas alınmaktadır. Uygulamada yabancı para birimine göre alınan avansların değerlendirilmesi devamlı bir biçimde duraksama yaratmaktadır. Çünkü, döviz cinsinden alınan avansın dönem sonunda değerlendirilmesi halinde; hasılatı dönem kazancına dahil edilmemiş bir işe ilişkin zarar (gider) veya avans verilmesi halinde ise aktife alınmamış bir mal veya hizmet için ortaya çıkan kur farkı gelir olarak kaydedilebilmektedir. Geçmişte konuya ilişkin olarak oluşmuş bulunan bazı yargı kararlarına göre alınan avanslar dolayısıyla ortaya çıkan kur farklarının giderleştirilmesi mümkün değildir. Örneğin, "Davacı şirketin ihracat karşılığı aldığı dövizlerin yabancı para cinsinden borç kabul edilip, yıl sonunda değerlemeye tabi tutularak doğan kur farklarının gider yazılmasından dolayı tespit edilen matrah farkında hukuka aykırılık bulunmamaktadır." (Danıştay 3. Daire E. No: 1995/4701, K. No: 1997/486) Bazı görüşlere göre, avans gerçek anlamda bir borç veya alacak değildir. Çünkü, "Borç veya alacak tahakkuk etmiş, sonuç hesaplarına intikal etmiş, daha doğrusu edimlerin karşılıklı olarak yerine getirilmesiyle tekemmül etmiş bir işlemden doğar. Oysa avans, gelecekte gerçekleşmesi istenen edimlerin henüz yerine getirilmemesi nedeniyle tekemmül etmemiş, somuç olarak netice hesaplarıyla ilişki kurulmamış bir işlemden doğmaktadır." (1) Bu görüşe göre; Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nde verilen avanslar, alacaklar arasında gösterilmemiş, stok kalemleri arasında yer almıştır. Buna paralel olarak da alınan avanslar ticari borçlarda değil, diğer borçlar arasında gösterilmiştir. Oysa, Vergi Usul Yasası'nın 280. maddesi ile getirilen kural, yabancı para biriminin ve yabancı para birimine göre oluşmuş borç ve alacakların değerlendirilmesine yöneliktir. Buna göre; "Yabancı paralar borsa rayici ile değerlenir. Borsa rayicinin takarruründe muvazaa olduğu anlaşılırsa, bu rayiç yerine alış bedeli esas alınır. Yabancı paranın borsada rayici yoksa, değerlemeye uygulanacak kur Maliye Bakanlığı'nca tespit edilir. Bu madde hükmü yabancı para ile olan senetli veya senetsiz alacaklar ve borçlar hakkında da caridir..." Böyle bir durumda avans, "taahhüt edilen bir iş veya satılması önceden kabul edilen bir malın bedelidir". Yasal düzenlemeden de anlaşılacağı üzere, yabancı para ile ifade edilen değerlerin (kasa, alacak ve borçlar) dönem sonundaki kurla işleme tabi tutulması gerekmektedir. Konuya ilişkin olarak idarenin vermiş bulunduğu bir görüşe göre de, "Sipariş avanslarının bankada döviz olarak tutulması nedeniyle oluşan kur farkının gelir olarak ilgili yıl ticari kazancına dahil edilmesi gerekir." Avansın mevcut özellikleri de işletmeler açısından borç ve alacak özelliklerine sahip olduğunu göstermektedir. Konuya ilişkin olarak yapılan bir çalışmada da belirtildiği üzere; (2) * Avans borcu veya alacağı, diğer borç veya alacaklardan ayrı nitelikte değildir. * Avansların doğrudan gider yazılması mümkün değildir, borç ve alacak olarak bilançoda yer alması gerekmektedir. * Avans borç veya alacağı ile diğer borç ve alacakların işletme varlık ve kaynakları ile ilişkisi birbiri ile örtüşmektedir. * Avanslar için gündeme gelen sorunlar diğer borçlar için de aynı şekilde gündeme gelmektedir. * Avansların diğer borç ve alacaklardan ayrı olarak değerlemeye tabi tutulması daha farklı ve daha büyük sorunları beraberinde getirecektir. Bu nedenle, Vergi Usul Yasası'nda borç ve alacak ile aktif-pasif geçici kıymet değerleme ölçüleri farklılaştırılmamıştır. * Avans borcu ve alacağının diğer finansal borç ve alacaktan hiçbir farkı yoktur. Bu tür avans işlemleri işletmeler için teşvik edilmesi gereken daha sağlam ve daha ucuz finansal yöntemidir. * Finansman gelir ve giderlerinin dönem kazancına etkisinde daha etkin dağıtım ve ayırım yöntemlerinin geliştirilmesi gerekmektedir. Gerçekte avans alan veya verenin taahhütlerini yerine getirmemesi halinde ortaya çıkan hukuki vecibe ve hakları borç ve alacak ilişkisi sonuçlarından bazı ayrıntılar hariç, farklı değildir. Konuya ilişkin olarak oluşan yargı kararları da aynı doğrultudadır (Bakınız, Danıştay 4. Dairesi E. No: 1996/110, K. No: 1999/4886). Dolayısıyla avansın da finansal borç ve alacak gibi değerlendirilmesi gerekmektedir.(3) (1) Kökver-Yakışıklı, "Yabancı Para Cinsinden Avansların Değerlenmesi", Vergi Dünyası, Eylül/1996, Sf: 56 (2) Küçük, Sema, "Avansların Kur Değerlemesi", Yaklaşım, Eylül 2000 (3) Küçük, Sema, agm, Daha genşi bilgi için bakınız Özyer, M. Ali, "Vergi Usul Kanunu Uygulaması", HUD Yayınları, 2000, Sf: 402-405
bununla birlikte aşağıdaki 3 madde konuyu özetliyor.
AVANSLARIN DEĞERLENMESİ KONUSUNDAKİ FARKLI YAKLAŞIMLAR:
Döviz cinsinden avansların değerlenmesi konusunda temel olarak üç farklı yaklaşım
ortaya çıkmıştır.
1. Yaklaşım: Avans bir borç veya alacak değildir. Kur değerlemesi yapılmaz ve kur
farkı oluşmaz.
2. Yaklaşım: Avans bir borç ve alacak olmamakla birlikte mali tablolarda yer alan
gerçek durumu yansıtması için değerleme yapılması gerekir. Ancak değerleme neticesinde ortaya çıkan kur farkı gelir veya gider yazılmaz, geçici bir hesapta izlenerek mal veya hizmet maliyeti ile veya hasılat unsuru ile ilişkilendirilir.
3. Yaklaşım: Avans herhangi bir dövizli borç ve alacaktan farksızdır. Kur
değerlemesine tabi tutulur ve oluşan kur farkı gelir veya gider olarak dikkate alınır.
SONUÇ:
Döviz cinsinde alınan veya verilen avansların değerlenmesi ile ilgili hususlara kısaca
yer verilmeye çalışılmıştır. Konu hala tartışmaya açıktır. Vergi idaresinin bu konudaki tartışmaları ortadan kaldıracak bir düzenleme yapmasına ihtiyaç vardır. Yapılacak düzenlemenin de yazımızda değinmeye çalıştığımız çelişkileri ortadan kaldırması ve mükelleflerin mağduriyetine yol açmaması gerekmektedir
