Merhabalar
KDVK 25. maddesinde matraha dahil olmayan unsurlardan bahsederken “teamülle uygun miktardaki ıskontolar” demek suretiyle bu konuda bir sınırlama getirmiş bulunmaktadır.
Ancak bu son günlerdeki moda tabirle “iki ucu açık” bir kavramdır. Teamüllerde kesinlik yoktur. Bu bakımdan bunun taktiri denetim elemanının ve bilirkişinin inisiyatifindedir.
Aşağıda verdiğim Danıştay Kararında %15 oranında bir ıskontodan bahsedilmektedir.
Dikkat edilirse Danıştay’da kendisine “ticari teamül nedir?” diye soruyor. O bakımdan bu ayağı yere basan bir konu gibi görünmüyor.
-----------------------------
Selamlar
Osman Erol
……………………………………………………………………………………………….
T.C.
DANIŞTAY 9. DAİRE
E. 1997/2422 K. 1998/463
T. 11.02.1998
ÖZET : Iskonto, fatura ve benzeri üzerinde gösterilmeli ve ıskonto miktarı ticari teamüllere uygun olmalıdır ki bu oran % 15`tir. Bu nedenle vergi aslı yönünden temyiz itirazının reddi gerekir. ancak olayın oluşu ve matrahın bulunuş biçimi dikkate alınırsa KDV`ye bağlı olarak kaçakçılık cezası yerine kusur cezası kesilmesinin daha uygun olduğu anlaşıldığından kararın bu yönden bozulması gerektiği hakkında.
İstemin Özeti: Özel televizyon yayıncılığı yapan yükümlü şirketin işlemlerinin incelenmesi sonucunda, 5 ayrı yazılı basın kuruluşu ile yaptığı anlaşma gereğince televizyonda yapılan reklamlardan dolayı reklam veren şirketlerden aldığı ücret tutarları üzerinden % 99 basın indirimi adı altında ıskonto yaparak fatura düzenlediği, böyle bir uygulamanın vergi zıyaına sebep olduğu, ticari teamüllere göre % 15 olması gerektiği yolunda yapılan hesaplama sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporuna göre re`sen tarh edilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı; Katma Değer Vergisi Kanununun matraha dahil olmayan unsurlar başlığını taşıyan 25. maddesinin ( a ) bendinde, teslim ve hizmet işlemlerinde fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teamüllere uygun miktardaki ıskontoların matraha dahil olmadığının hükme bağlandığı, açıklanan bu hüküm karşısında fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ıskonto bedelinin matraha dahil olmaması için ticari teamüllere uygun bir miktarda olması gerektiği, olayda ise davacının kendilerine reklam veren firmalardan aldığı ücretle ilgili olarak düzenlediği faturaların bir kısmına % 15 ıskonto uygularken 5 ayrı basın kuruluşuna düzenlediği 12 adet fatura bedeline % 99 ıskonto uyguladığı, böyle bir uygulamanın yerinde bulunmadığı, diğer taraftan davacı şirket vekili diğer basın kuruluşları ile firmalar arasında buna benzer yüksek oranlı ıskontoların yapıldığı ve bu durumun teamül oluşturduğunu ileri sürmekte ise de, ibraz edilen sözleşmenin içeriği itibariyle bir reklam alma-verme münasebetini içermediğinden bu iddiasının kabul edilmesinin mümkün olmadığı gerekçesi ile reddederek kaçakçılık cezalı katma değer vergisini onayan Bursa Vergi Mahkemesinin 04.03.1997 tarih ve 1997/277 sayılı kararının; reklam sektöründe ticari teamül araştırması yapılmadığı, % 99 oranındaki ıskontonun ticari teamül çerçevesinde belirlendiği, üretici firmalar ve ajanslar aracılığı ile televizyon şirketlerine intikal eden reklamın yayınlanacağı süre, zaman ve hangi program arasında yayınlanacağı hususunda fiyat tespitinin yapıldığı, izleme oranı düşük saatlerde reklam talep edenlerin ıskontosunun yüksek olduğu, açıklanan bu hususların bilirkişi marifetiyle tespiti gerekirken bu hususta araştırma ve inceleme yapılmadığı, denetim elemanınca diğer faturalar üzerinde durulmadığı, TRT`nin % 54`e varan nispetle ıskonto yaptığı, olayda re`sen takdir nedeni bulunmadığı, kaçakçılık cezası kesilmesinin yerinde olmadığı iddiası ile bozulması isteminden ibarettir.
Savunmanın Özeti: Temyiz isteminin reddi gerekeceği yolundadır.
Savcı Y.Ö.`nün Düşüncesi: Uyuşmazlık, özel televizyon yayıncılığı yapmakta olan davacı şirketin, 5 ayrı yazılı basın kuruluşu ile yaptığı anlaşma gereği yayınladığı reklamlar karşılığında düzenlediği 12 adet faturada % 99 ıskonto yapması üzerine, salınan kaçakçılık cezalı Katma Değer Vergisinden doğmuş olup, vergi mahkemesince inceleme elemanı tarafından % 15 ıskonto nispeti uygulanmak suretiyle yapılan hesaplama sonucu bulunan fark matrah üzerinden salınan kaçakçılık cezalı Katma Değer Vergisinde isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 25. maddesinin a bendinde, teslim ve hizmet işlemlerinde fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen ticari teamüllere uygun miktardaki ıskontoların matraha dahil bulunmadığı hükme bağlanmıştır.
Bu yasal düzenlemeden anlaşılacağı üzere ıskontonun KDV matrahına dahil edilmemesi iki şartın bir arada bulunmasına bağlıdır.
Iskonto, fatura ve benzeri belge üzerinde gösterilmeli ve ıskonto miktarı ticari teamüllere uygun olmalıdır.
Olayımızdaki uyuşmazlık da, davacı şirketin 5 ayrı şirket adına düzenlediği 12 adet faturada yaptığı % 99 oranındaki ıskontonun ticari teamüllere uygun olup olmadığı noktasından kaynaklanmaktadır. Ticari teamüllere uygunluk nedir? Bu konuda ne bakanlıkça ne de başka bir merci tarafından herhangi bir ölçü ve sınır getirilmemiş ise de, özel televizyon yayıncılığı yapan ve gelirinin büyük bir kısmını televizyonda yayınlanan reklamlardan elde eden davacı şirketin yayınladığı reklamlar karşılığı alacağı ücrete % 99 ıskonto uygulaması ticari teamüllere uygun bulunmamaktadır.
Bu durumda, inceleme elemanınca, matrahın re`sen takdiri yoluna gidilmesi yerinde ise de, yapılan incelemede, uyuşmazlık konusu faturalarda yer alan reklamların süresi, yayın kuşağı zamanı ve reklamın özelliklerinin dikkate alınmadığı görülmüştür.
Oysa, çok izlenen bir program arasında yayınlanan bir reklam ile gece geç saatlerde yayınlanan bir reklam filminin gerek ücret gerekse yapılacak ıskonto bakımından farklılık göstereceği açıktır.
Ayrıca, yine inceleme raporundan, bu tip reklamlar için diğer televizyon kuruluşlarında uygulanan ıskonto oranlarının araştırılarak bir emsal mukayesesi yapılmadığı sadece yükümlü şirketin başka faturalarında yaptığı % 15 ıskonto miktarı esas alınarak yaratılan fark matrah üzerinden cezalı tarhiyat yapıldığı anlaşılmaktadır.
Bu durumda, eksik inceleme sonucu düzenlendiği anlaşılan inceleme raporuna dayalı tarhiyatı aynen onayan vergi mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, yükümlü şirketin temyiz isteminin kabulü ile, vergi mahkemesi kararının yeniden inceleme yapılarak bir karar verilmek üzere bozulması gerekeceği düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi Y.U.`nun Düşüncesi: Uyuşmazlık, özel televizyon yayıncılığı yapan yükümlü şirketin televizyon yayınlarında yapılan reklamlardan dolayı reklam verenlerden aldığı ücret tutarından % 99 basın indirimi adı altında iskonto yaparak fatura düzenlediği, böyle bir uygulamanın vergi zıyaına sebep olduğu, ticari teamüllere göre makul ölçüsünün % 15 olması gerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna göre re`sen tarh edilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının bozulmasına ilişkin bulunmaktadır.
Temyiz konusu vergi mahkemesi kararının katma değer vergisine ilişkin kısmı dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle yerinde görüldüğünden, ileri sürülen temyiz sebepleri mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Kaçakçılık cezasına gelince, saptanan matrah yükümlünün defter ve belgeleri üzerinden bulunduğundan vergi aslına bağlı olarak kusur cezası uygulanması gerekirken vergi mahkemesinin kaçakçılık cezasını onamasında isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, yükümlü temyiz isteminin vergi aslı yönünden reddine, ceza yönünden kısmen kabulü ile vergi mahkemesi kararının ceza yönünden bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Türk milleti adına hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince duruşma için belirlenen günde yükümlü ... Elektronik Yayıncılık Sanayi Ticaret ve İşl. A.Ş. vekili Av. ...`nın ve Hazine vekili Av. ...`nın geldikleri görülerek, Danıştay Savcısı Y.Ö.`nün katılması ile açık duruşmaya başlandı. Tarafların iddaları dinlenip Savcının düşüncesi alındıktan, taraflara söz verildikten sonra Tetkik Hakimi Y.U.`nun yazılı ve sözlü düşüncesi alınarak gereği görüşüldü: Uyuşmazlık, yükümlü şirket adına 1994 Kasım ayı için tarh edilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı reddederek tarhiyatı onayan vergi mahkemesi kararının yükümlü şirket tarafından bozulması istemine ilişkin bulunmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, özel televizyon yayıncılığı yapan yükümlü şirketin 1994 yılı hesaplarının sınırlı olarak incelenmesi sonucunda, ... Haber Ajansı Basın ve Yayıncılık A.Ş., ... Basın Yayın San. ve Tic. A.Ş., ... Gazetecilik ve Matbaacılık A.Ş., ... Yayıncılık San. ve Tic. Ltd. Şti., Gazete ve Matbaacılık A.Ş. ( ... ) gibi basın kuruluşları ile aralarında yaptıkları anlaşma gereğince düzenledikleri protokollerde, karşılıklı olarak reklam yayımlamayı amaçladıkları, tarafların birbirlerine nakit ödeme yapmayacakları, reklam tutarları üzerinden % 99 basın indirimi yapacaklarının belirtildiği ve buna göre davacı şirketin, söz konusu şirketlere verdiği reklam hizmetinden dolayı aldığı teslim bedeli üzerinden uyguladığı % 99 ıskonto nispetinin denetim elemanınca kabul edilmeyerek düzenlenen vergi inceleme raporuna göre uyuşmazlık konusu tarhiyatın yapıldığı görülmektedir.
Olayda taraflar arasında düzenlenen protokollerde tarafların birbirine reklam vermeyi amaçladıkları, ancak birbirlerine karşılıklı olarak sundukları bu reklam hizmetlerine karşılık reklam bedelinin sadece % 1`ini alacak kaydedecekleri, % 99`unu ise almayacaklarını kararlaştırdıkları ve bu % 99`luk kısmı basın indirimi olarak adlandırdıkları anlaşılmaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 4. maddesinin 2 numaralı bendi "Bir hizmetin karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların her biri ayrı işlem olup, hizmet veya teslim hükümlerine göre ayrı ayrı vergilendirilirler." hükmünü taşımaktadır.
Buna göre karşılıklı olarak sunulan reklam hizmetlerinin kural olarak ayrı ayrı ve tam bedel üzerinden vergilendirilmesi gerekmekte, ancak yasanın 25`inci maddesinin ( a ) bendinde yer alan "ticari teamüllere uygun miktardaki" ıskontoların matrahtan düşülmesi mümkün bulunmaktadır.
Vergi idaresinin, normal ticari ıskonto olarak kabul edip matrahtan düştüğü % 15 oranının dosya içerisinde bulunan belgelerin mukayesesine göre vergi mahkemesince de makul bir oran olarak kabul edilmiş olmasında herhangi bir hata görülmemektedir.
Bu nedenle yükümlü şirket hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna göre salınan vergide isabetsizlik bulunmamaktadır.
Ancak olayın oluşu ve matrahın bulunuş biçimi göz önünde tutulduğunda katma değer vergisine bağlı olarak kaçakçılık cezası yerine kusur cezası kesilmesi gerektiğinden vergi mahkemesince kaçakçılık cezasının onanmasında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, yükümlü temyiz isteminin vergi aslı yönünden reddine, kaçakçılık cezası yönünden kısmen kabulü ile Bursa Vergi Mahkemesinin 04.03.1997 tarih ve 1997/277 sayılı kararının ceza yönünden BOZULMASINA, 11.02.1998 tarihinde oybirliği ile karar verildi.
