Merhaba Ltd.Şti. Ankara da iş aldı, işin yapım süresi boyunca işçilerin kalması için bir ev kiraladı.
Bu evi gider olarak gösterebilirmiyim.Bunu nasıl yapabilirim.
Bu evi gider olarak gösterebilirmiyim.Bunu nasıl yapabilirim.
Ltd Şti.in İşçilerinin Kalması İçin Kiraladıkları Evler Gider Olarak Gösterilir mi ?
- Konbuyu başlatan ebru.yildiz
- Başlangıç tarihi
Selamlar
Konu biraz detaylı olduğu için size bir yazı alıntılıyorum.Eminim yardımcı olacaktır.
İŞLETME PERSONELİNE LOJMAN TAHSİS EDİLMESİNİN VERGİSEL BOYUTU
Yazar:UğurUĞURLU*
E-Yaklaşım / Eylül 2008 / Sayı: 62
I- GİRİŞ
Bilindiği üzere özellikle büyük şehirlerde konut kiralarının yüksek boyutlara ulaşması hem çalışanların gelirlerini önemli miktarda törpülemiş hem de çalışanların daha ucuz kiralı konutlar bulabilmesi amacıyla çalıştıkları yerlerden daha uzak yerlerde ikamet etmelerine neden olmuştur.
İşverenlerin ise çalışanların gelirlerindeki bu törpülemeyi önlemek, çalışanların işe zamanında gelmesini sağlamak vb. amaçlarla personellerine konut (lojman) tahsis etme yoluna gittikleri görülmüştür.
Biz de bu makale ile işverenlerin, çalışanlarına tahsis ettikleri konutların (lojmanların) vergisel boyutunu açıklamaya çalışacağız.
II- TAHSİS EDİLEN LOJMANIN ÜCRETLİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
Öncelikle işverenin çalışan personelden herhangi bir kira almadan konut (lojman) tahsis etmesi suretiyle, personeline sağlamış olduğu bu menfaatin ücret olup olmadığı hususunu açıklamak gerekmektedir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun([1]) 61. maddesinde ücret, “İşverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir” şeklinde tanımlanmıştır. Bu hükümden anlaşılacağı üzere çalışan personele lojman tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaatler ücrettir ve gelir vergisi açısından vergilendirilmesi gerekmektedir. Ancak çalışanlara sağlanan bu menfaatler (bir diğer değişle bu ücretler) belli koşullar altından gelir vergisinden istisnadır.
İşverenler tarafından çalışanlara konut (lojman) tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaatler ile ilgili istisna hükmü Gelir Vergisi Kanunu’nun 23. maddesinin (9) numaralı bendi şöyle hükme bağlanmıştır. “Genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan işçilere ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlarla müstahdemlere konut tedariki ve bunların aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini suretiyle sağlanan menfaatler ile mülkiyeti işverene ait brüt alanı 100 m²’yi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatler (Bu konutların 100 m²'yi aşması halinde, aşan kısma isabet eden menfaat için bu istisna hükmü uygulanmaz)”
Kanun hükmünden anlaşılacağı üzere gelir vergisinden istisna olan menfaat (çalışan personele lojman tahsis etmek suretiyle sağlanan) dört farklı personel grubuna, farklı sınırlamalar ile tanınmıştır.
Kendisine lojman tahsis edilmek suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisinden istisna olduğu ilk üç personel grubu; maden işletmelerinde çalışan işçiler, fabrikalarda çalışan işçiler ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlar-müstahdemler iken dördüncü personel grubu; ilk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan personel grubudur.
Konuyla ilgili detaylara geçmeden önce kanun metninde dört farklı personel grubuna tanınan gelir vergisi istisnası “konut tedariki” istisnası olup, işverenler tarafından çalışanlara konut yardımı, konut tazminatı vb. adlarla yapılan nakit ödemeler “konut tedariki” istisnası kapsamda değerlendirilmeyerek, tutarı ne olursa olsun ücret olarak vergiye tabi tutulacağını belirtmek isteriz.
A- MADEN İŞLETMELERİNDE ÇALIŞAN İŞÇİLER, FABRİKALARDA ÇALIŞAN İŞÇİLER VE ÖZEL KANUNLARINA GÖRE BARINDIRILMASI GEREKEN MEMURLARA-MÜSTAHDEMLERE SAĞLANAN GELİR VERGİSİ İSTİSNASI
Daha önce açıkladığımız kendisine lojman tahsis edilmek suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisinden istisna olduğu ilk üç personel grubu olan maden işletmelerinde çalışan işçiler, fabrikalarda çalışan işçiler ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlar-müstahdemlere konut tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaat hiçbir sınırlamaya tabi olmaksızın gelir vergisinden istisna olacaktır.
Bir diğer deyişle ilk üç gruba tahsis edilen konutların (lojmanların) mülkiyetinin işverene ait olup olmaması veya kiralanmış olup olmaması ücretin gelir vergisinden istisna olmasına bir etkisi bulunmamaktadır. Yani üç gruba tahsis edilen konutlar işverenin olabileceği gibi kirayla tutulmuş da olabilecektir.
Ayrıca madde hükmünde dikkat edileceği üzere gelir vergisi istisnası hem maden işletmeleri hem de fabrikalarda çalışan personelden sadece işçilere tanınmıştır. Zira gelir vergisi uygulamasında işçi kavramı ile sadece bedenen çalışanlar veya bedeni faaliyeti fikri faaliyetinden fazla olanlar kastedilmektedir. Bu nedenle maden işletmeleri ve fabrikalarda müdür ve müstahdem olarak çalışanlar ile üretimle doğrudan ilgisi olmayan işçilere konut tedariki suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisi istisnasından yararlanması mümkün değildir.
Kanaatimizce maden işletmeleri ve fabrikalarda çalışıp, işçi kapsamında olmayan çalışanlara tahsis edilen konutlarla ilgili olarak gelir vergisi istisnasının olmaması adaletsiz bir durum yaratmaktadır. Bu nedenle maden ve fabrikalarda çalışıp, işçi kapsamında olmayan çalışanların en azından birazdan anlatacağımız dördüncü personel grubuna tanınan sınırlamalar dâhilinde gelir vergisi istisnasından yararlanması için bir düzenleme yapılması gerekmektedir.
B- İLK ÜÇ PERSONEL GRUBUNUN ÇALIŞTIĞI İŞYERLERİNDEN FARKLI İŞYERLERİNDE ÇALIŞAN PERSONELE SAĞLANAN GELİR VERGİSİ İSTİSNASI
Daha öncede açıkladığımız üzere kendisine lojman tahsis edilmek suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisinden istisna olduğu ilk üç personel grubu; maden işletmelerinde çalışan işçiler, fabrikalarda çalışan işçiler ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlar- müstahdemler iken dördüncü personel grubu; ilk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan personel grubudur.
İşte bu personel grubunda çalışanlara konut tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisinden istisna olması tahsis edilen konutun (lojmanın) mülkiyetinin işverene ait olması şartına bağlanmıştır.
Ayrıca kanun hükmü gereği ilk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan hizmet erbabına tanınan istisnada tahsis edilen konutun (lojmanın) mülkiyetinin işverene ait olması şartı yanı sıra tahsis edilen konutun sadece 100 m²’lik kısmının gelir vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir.
Dolayısıyla bu personel grubunda çalışanlara tahsis edilen konutun mülkiyeti işverene ait olmaması halinde tahsis edilen konutun kaç metrekare olduğunun bir önemi olmaksızın sağlanan bu menfaat gelir vergisine tabi olacaktır.
Nitekim Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede([2]) “Söz konusu istisna hükmünün uygulanabilmesi için, kendisine konut tahsis edilen personelin Kanun uyarınca barındırılması gereken kişilerden olması veya konutun işverene ait olması gerekmektedir. Bu çerçevede, şirketinizce kiralanan konutların personellerinize bedelsiz olarak tahsisi edilmesi halinde, söz konusu kira bedellerinin vergiden istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Buna göre, yapılan kira ödemelerinin aylık olarak dikkate alınacak gayrisafi tutarının ilgililerin ücretlerine eklenmek suretiyle vergiye tabi tutulması gerekir.” şeklinde açıklamalarda bulunulmuştur.
Ayrıca Gelir Vergisi Kanunu’nun 23. maddesinin (9) numaralı bendinde yer alan “mülkiyeti işverene ait brüt alanı 100 m²’yi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatler” açıklamasında yer alan “hizmet erbabı” ifadesinden işyerinde çalışan tüm personelin anlaşılması gerekmektedir. Zira bu istisna hükmü ile kişilere yönelik bir sınırlama getirilmek istenmemiş, bu nedenle de “hizmet erbabı” ifadesi kullanılmıştır. Bahsedilen “hizmet erbabı” şirket müdürü olabileceği gibi odacı, temizlikçi gibi personel de olabilecektir.
Bizde makalemizin bundan sonraki bölümlerinde hem çok büyük bir çalışan grubunu hem de birçok işvereni ilgilendirmesi nedeniyle, ilk üç personel grubu dışında kalan “belli olmayan bir çalışan grubuna” tanınan gelir vergisi istisnasını anlatmaya çalışacağız. Bu nedenle makalenin bundan sonraki bölümlerinde geçen “çalışan” ve “işveren” ifadesinden, ilk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan hizmet erbabının ve bu personel grubunu çalıştıran işverenlerin anlaşılması gerekmektedir.
III- TAHSİS EDİLEN LOJMANININ İŞVEREN AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
İlk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan hizmet erbabına lojman tahsis edilmesi ile ilgili olarak 147 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde([3]) şu açıklamalarda bulunulmuştur:
“3239 sayılı Kanunla 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 23. maddesinin (9) numaralı bendinde yapılan değişiklikle, aynı bentte daha önce yer alan, genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan işçilere ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlarla müstahdemlere konut tedariki ve bunların aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini suretiyle sağlanan menfaatler ile ilgili istisna hükmü aynen muhafaza edilmekte, ancak, bunların dışında kalanlara, mülkiyeti işverene ait olan ve vergi değeri 2.000.000 lirayı aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatlerin vergiden istisna edilmesine ait 2.000.000 liralık vergi değeri esası kaldırılarak, konutun brüt alanının 100 m²'yi aşmaması ve 100 m²'yi aşan konutlarda da 100 m²'ye isabet eden menfaatin mutlak olarak vergiden müstesna tutulması esası getirilmiştir.
Bu nedenle, 1 Ocak 1986 tarihinden itibaren mülkiyeti işverene ait olan ve brüt alanı 100 m²'yi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaat ile konutun brüt alanının 100 m²'yi aşması halinde, 100 m²'ye isabet eden menfaat Gelir Vergisine tabi tutulmayacaktır.
Diğer taraftan, konutun brüt alanının 100 m²'yi aşması halinde, 100 m²'yi aşan kısma isabet eden menfaatin tespiti; konutun kira bedelinin, bu bedel bilinmiyor ise, emsal kira bedelinin konutun toplam brüt m² alanına bölünmesi ve bir m²'ye isabet eden miktarın, 100 m²'yi aşan kısım ile çarpılması suretiyle tespit edilecektir. Bu şekilde bulunan ve istisna kapsamına girmeyen menfaat kısmı, ücret olarak vergiye tabi tutulacaktır.
Ayrıca, mülkiyeti işverene ait olan, ancak kat mülkiyeti esasına tabi olmayan binalarda, her bir bağımsız bölümün brüt m² alanının, inşaat projesinde yer alan brüt alanına göre 100 m²'yi aşıp aşmadığı tespit edilecek ve istisna ona göre uygulanacaktır. Konutların brüt alanının tespit edilememesi halinde, 14 Seri No.lu Emlak Vergisi Genel Tebliği’nde de belirtildiği üzere, net kullanım alanının % 25 fazlası ile tespit edilecek miktarı brüt alan olarak kabul edilecektir.”
Tebliğ’de yapılan açıklamalardan anlaşılacağı üzere dördüncü çeşit personel grubu işverenlerinin mülkiyetinde bulunan konutların, çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, öncelikle tahsis edilen konutun brüt alanının 100 m²'yi aşıp aşmadığına bakılması gereklidir. Tahsis edilen konutun brüt alanın 100 m²'yi aşması durumunda, aşan kısım ücret kabul edilip, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci bendi uyarınca gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması ve gelir vergisine tabi olan menfaat, tutar olarak işveren tarafından ücret bordrosuna dahil edilmesi gerekmektedir.
Yapılacak olan gelir vergisi tevkifatına esas alınacak tutarın hesaplamasında 100 m²'yi aşan kısma isabet eden menfaatin tespiti; konutun kira bedelinin, bu bedel bilinmiyor ise, emsal kira bedelinin konutun toplam brüt m² alanına bölünmesi ve bir m²'ye isabet eden miktarın, 100 m²'yi aşan kısım ile çarpılması suretiyle tespit edilecektir. Bu şekilde bulunan ve istisna kapsamına girmeyen menfaat kısmı, ücret olarak vergiye tabi tutulacaktır.
Konuyu basit bir örnekle açıklarsak AKSOY Ltd. Şti.’nin mülkiyetinde bulunan ve şirketin envanter defterine kayıtlı brüt alanı 120 m² olan bir daire şirketin finans müdürüne lojman olarak tahsis edilmiştir. Söz konusu dairenin emsal bedeli 1.200 YTL olarak tespit edilmiştir. Bu durumda finans müdürüne lojman olarak tahsis edilen dairenin 100 m² olan kısmı vergiden istisnadır. Dairenin 100 m²’yi aşan kısmı ise ücret olarak vergiye tabi tutulacaktır. Tebliğ’de yapılan açıklamalar çerçevesinde öncelikle konutun 1 m²’ye isabet eden tutarının bulunması gerekmektedir. 1 m²’ye isabet eden tutar 1.200 YTL/120 = 10 YTL’dir. Daha sonra 1 m²'ye isabet eden tutarın 100 m²'yi aşan kısım olan 20 m² ile çarpılması sonucu bulunan 200 YTL işveren tarafından personele verilmiş net ücret kabul edilip vergiye tabi tutulması gerekmektedir.
Yalnız gelir vergisi tevkifatına esas olunacak tutarın hesaplamasında 100 m²'yi aşan kısım, tutar olarak tespit edildiği takdirde, tespit edilen bu tutar net ücret kabul edilecektir. Gelir vergisi tevkifatı tutarı ise tespit edilen net ücretin brüte çevrilmesi sonucu bulunacaktır.
Diğer taraftan, işveren tarafından personele tahsis edilen konutun mülkiyeti işverene ait olmayıp, işveren tarafından kiralanması halinde ise çalışana tanınan bu menfaat (ücret) herhangi bir gelir vergisi istisnasından yararlanamayacaktır. Bu durumda kiralanan konut kira bedelinin tamamı çalışana verilmiş net ücret kabul edilecek ve gelir vergisi tevkifat tutarı yine tespit edilen net ücretin brüte çevrilmesi sonucu bulunacaktır.
Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede([4]);
“İlgide kayıtlı yazınızın incelenmesinden, 285 sayılı KHK'nin 5. maddesi gereğince Olağanüstü Hal Bölgesi’ndeki birliklerde görev yapan ve idarelerince lojman tahsis edilmemesi nedeniyle, kendi imkanlarıyla kirada kalan bazı personele İdare Mahkemesi kararı gereğince ödenen kira bedellerinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı hususunda tereddüde düşüldüğü anlaşılmaktadır…
Bu çerçevede, yazınızda sözü edilen TSK. personeline konutun bedelsiz olarak tahsis edilmesi halinde, söz konusu kira bedellerinin vergiden istisna edilmesi mümkün olamayacağından, bu ödemelerin gayri safi tutarının ilgililerin ücretlerine eklenmek suretiyle vergiye tabi tutulması gerekir. Ancak, kiralanan konutun Kamu Konutları Yönetmeliği uyarınca hesaplanan kira bedelinin ilgili personelin ücretinden kesilmesi halinde, personele bedelsiz olarak sağlanmış bir menfaatten söz edilmesi mümkün olmayacaktır. Dolayısıyla ilgili konutu kiralayan personele yapılan ödemeler ayrıca ücret olarak vergilendirilmeyecektir.”
şeklinde açıklamalarda bulunulmuştur.
IV- TAHSİS EDİLEN LOJMANIN GELİR VERGİSİ KANUNUN 40. MADDESİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
Mülkiyeti işverene ait olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, tahsis edilen lojmanın emsal kira bedeli çalışana verilmiş ücret mahiyetinde olduğundan bu bedelin brüte çevrilmiş tutarı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesinde yer alan “Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler” kapsamında gider yazılabilmektedir. Burada gider yazılacak tutar kanaatimizce konutun 100 m² yi aşan kısmı değil, konutun tamamının emsal bedelinin brüt tutarı olacaktır. Zira çalışana menfaat sağlamak suretiyle verilen ücretin gelir vergisinden istisna olması bu bedelin gider yazılmasına engel değildir.
Nitekim İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede([5]) “Bu itibarla söz konusu lojman suretiyle şirketiniz çalışanına sağladığınız menfaate ilişkin yapılan giderlerin gayri safi tutarları üzerinden ücret olarak değerlendirilerek gelir vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Diğer taraftan şirketinizce menfaat mahiyetinde sağlanan bu ücrete ilişkin ödemelerinde safi kazancınızın tespitinde indirim konusu yapılabileceği tabiidir.” şeklinde açıklamalarda bulunulmuştur.
Diğer taraftan, mülkiyeti işverene ait olmayıp, kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda ise tahsis edilen lojmanın gerçek kira bedeli çalışana verilmiş ücret mahiyetinde olduğundan bu bedelin brüte çevrilmiş tutarı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesi kapsamında gider yazılabilmektedir.
Konumuz ile ilgili olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesinde yer alan “hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderlerinin” gider yazılabileceğini belirten ifade kafaları karıştırabilir. Bu maddede bahsedilen, makalemizde belirtilen lojman tahsisi hususundan farklıdır. Zira makale konumuzdaki konut tahsisi işyerinde veya işyerinin müştemilatında değil, işyerinin dışında konut tahsis edilmesi durumudur.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesinde yer alan işyeri ve işyeri müştemilatındaki ibateler (barınma) aslında çalışan personel için menfaat sağlayan bir işlem değildir. Burada çalışanlara konut tahsis edilmesi işin bir gereği, bir diğer ifadeyle işin devamı için gerekli olabilecek bir işlemdir. Dolayısıyla işyerinde ve işyeri müştemilatında çalışanların barınmasını sağlayan fiiller ücret olarak değerlendirilmemekte, bu nedenle de herhangi bir gelir vergisi tevkifatı yapılması söz konusu olamayacaktır. Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesi kapsamında işverenler tarafından çalışanlara konut tahsis edilmesi durumunda, tahsis edilen konutla ilgili yapılan harcamalar bu madde kapsamında gider yazılabilecektir.
Ancak söz konusu madde kapsamında olan en önemli husus barınma ihtiyacının işyerinde veya iş yerinin müştemilatında olması gerekmektedir. Örneğin 3 katlı bir satış mağazasının son katı personellerin kalması için yatakhane olarak düzenlenmiş ise verilen bu barınmanın mahiyeti bu kapsamındadır.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesine göre işyerinin yanı sıra işyeri müştemilatında verilen barınma hizmetleri de bu kapsamdadır. Kanun metninde geçen “işyeri müştemilatı” ifadesinde yer alan “müştemilat” kavramı eklenti anlamına gelmektedir. Bu nedenle merkez işyeri hariciden farklı olarak depo, şube gibi yerler “işyeri müştemilatı” anlamına gelmektedir. Kanaatimizce “işyeri müştemilatında” aynı zamanda bir satış, imalat faaliyeti veya faaliyetin bir parçasının devamı olması gerekmektedir. Bir diğer ifadeyle “işyeri müştemilatı” işin görüldüğü asıl yere bağlı olması gerekmektedir.
Özetlersek çalışan personele tahsis edilen konut kişinin ailesiyle birlikte ya da tek başına yaşayabileceği ev niteliğinde ise daha önce bahsettiğimiz Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesi kapsamındadır ve personele verilen bu menfaat ücret olarak kabul edilecektir. Ancak çalışan personele tahsis edilen konut işyerinde veya işyeri müştemilatında çoğunlukla çalışanların toplu olarak kalacağı bir yer (yatakhane gibi) ise Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesi kapsamındadır ve personele verilen bu menfaat ücret olarak kabul edilmeyecektir.
V- TAHSİS EDİLEN LOJMANIN KİRALANMASI HALİNDE YAPILACAK OLAN GELİR VERGİSİ TEVKİFATI
Mülkiyeti işverene ait olmayıp kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, kira ile tutulmuş olan konutu kiralayan işverenin yapacağı bu kiralamadan dolayı yapması gereken bir gelir vergisi tevkifatı bulunmaktadır. Zira Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 5/a maddesinde yer alan 70. maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden %20 oranında stopaj yapılacağı hükmü doğrultusunda, konutu kiralayan işveren([6]) ödediği kira bedeli üzerinden stopaj yapmak zorundadır.
Bu husus Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. üncü maddesinin birinci bendi uyarınca yapılacak gelir vergisi tevkifatı hesaplamasında önemlidir. Çünkü kiralama karşılığında yapılan kira ödemesi net ödeme olup brüt değildir. Bu nedenle işveren tarafından çalışan personele konut tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaat nedeniyle yapılacak olan gelir vergisi tevkifatı tutarına şöyle ulaşılacaktır.
Öncelikle kiralama karşılığında yapılan kira ödemesi net ödeme kabul edilerek bu tutarın brütü bulunacaktır. Çünkü Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 5/a maddesinde gayrimenkullerin kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden tevkifat yapılmaktadır. Daha sonra ödenen kira bedelinin brüt tutarı işveren tarafından işçiye sağlanan net menfaat kabul edilerek tekrar bu tutarın brütü hesaplanacaktır. Bulunan tutar personele sağlanan menfaat kabul edilip, bu tutar üzerinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. üncü maddesinin birinci bendi uyarınca gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.
VI- PERSONELE TAHSİS EDİLEN LOJMANIN KDV KARŞISINDAKİ DURUMU
Gerek mülkiyeti işverene ait olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda gerekse de mülkiyeti işverene ait olmayıp, kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, işletme personeline sağlanan bu konut (lojman) tahsisi için KDV hesaplanacak mıdır?
Bilindiği üzere 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun([7]) verginin konusunu ve verginin konusunu teşkil eden işlemleri belirleyen 1. maddesinin (1) numaralı bendinde “ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin” katma değer vergisine tabi olacağı hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanunun teslim sayılan halleri düzenleyen 3. maddesinin (a) bendinde ise “vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesi”nin teslim sayılacağı belirtilmiştir.
Yine KDV Kanunu’nun 5. maddesinde ise “vergiye tabi bir hizmetten işletme sahibinin, işletme personelinin veya diğer şahısların karşılıksız yararlandırılması hizmet sayılır” hükmüne yer verilmiştir.
Yapılan kanuni açıklamalardan anlaşılacağı üzere personele ayın veya hizmet olarak verilen ücretler katma değer vergisinin konusuna girmektedir. Ancak Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 9 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde([8]) şu açıklamalara yer verilmiştir.
“Katma Değer Vergisi uygulamasında personele sağlanan menfaatlerden aşağıda sayılanlar vergiye tabi değildir.
- Personele işyerinde veya müştemilatında yemek verilmesi
- Personele yatacak yer veya konut tahsisi
- Personelin toplu olarak işyerine gidip gelmesini sağlamak amacıyla yapılan taşıma hizmetleri
- Demirbaş olarak verilen giyim eşyası
İşletmenin iktisadi faaliyetini yürütmesi için yapılan ve işletmede yaratılan katma değer bir unsuru olan bu masraflar maliyetin bir parçası olduğundan personele tahsis sırasında vergiye tabi tutulmayacak bu mal ve hizmetlerin iktisabında yüklenilen vergiler ise genel hükümlere göre indirim konusu yapılabilecektir.”
Tebliğ’de yapılan açıklamalardan anlaşılacağı üzere personele yatacak yer veya konut tahsisi KDV’ye tabi olmayacaktır. Bu nedenle işverenlerin KDV kapsamında bir işlem yapmalarına gerek bulunmayacaktır.
VII- PERSONELE TAHSİS EDİLEN LOJMANIN DAMGA VERGİSİ KANUNU KARŞISINDAKİ DURUMU
Mülkiyeti işverene ait olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda tahsis edilen konutun brüt alanın 100 m²'yi aşan kısmın kira bedeli veya mülkiyeti işverene ait olmayıp kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, kira bedeli çalışana verilmiş net ücret kabul edilmekte ve gelir vergisine tabi tutulmaktadır. Peki çalışanlara sağlanan bu menfaatler nedeniyle ödenen ücretler damga vergisine tabi olacak mıdır?
Bilindiği üzere, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun([9]) konusu, bu Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılı olan kâğıtlardır. Herhangi bir tereddüde yer bırakmamak amacıyla Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda vergiye tabi kâğıtlar ismen sayılmıştır. Dolayısıyla Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tabloda yer alan kâğıtlar damga vergisine tabi olacak iken bu tabloda yer almayan kâğıtlar damga vergisine tabi olmayacaktır.
Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tablonun, IV-1/b fıkrasında, maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kağıtların binde 6 nispetinde damga vergisine tabi tutulacağı belirtilmiştir.
Bu nedenle çalışanlara konut tahsis etmek suretiyle ödenen ücretlerin, Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tablonun IV-1/b fıkrası gereğince binde 6 oranında damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Ayrıca, daha öncede açıkladığımız üzere mülkiyeti işverene ait olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda tahsis edilen konutun brüt alanın 100 m²'yi aşan kısmın kira bedeli ile mülkiyeti işverene ait olmayıp kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda konutun kira bedeli çalışana verilmiş net ücret kabul edilmekte ve bu tutarın brütü hesaplanarak vergiye tabi tutulmaktadır. İşte net ücretten brüte giderken yapılacak hesaplamada yüzde 15 oranında gelir vergisi oranı yanında([10]) binde 6 oranındaki damga vergisi oranının dikkate alınması gerekmektedir.
VIII- SONUÇ
İşverenler çalışanlarının gelirlerini artırmak ve çalışanların işe zamanında gelmesini sağlamak vb. amaçlarla zaman zaman personeline konut (lojman) tahsis etme yoluna gittikleri görülmüştür.
Konu biraz detaylı olduğu için size bir yazı alıntılıyorum.Eminim yardımcı olacaktır.
İŞLETME PERSONELİNE LOJMAN TAHSİS EDİLMESİNİN VERGİSEL BOYUTU
Yazar:UğurUĞURLU*
E-Yaklaşım / Eylül 2008 / Sayı: 62
I- GİRİŞ
Bilindiği üzere özellikle büyük şehirlerde konut kiralarının yüksek boyutlara ulaşması hem çalışanların gelirlerini önemli miktarda törpülemiş hem de çalışanların daha ucuz kiralı konutlar bulabilmesi amacıyla çalıştıkları yerlerden daha uzak yerlerde ikamet etmelerine neden olmuştur.
İşverenlerin ise çalışanların gelirlerindeki bu törpülemeyi önlemek, çalışanların işe zamanında gelmesini sağlamak vb. amaçlarla personellerine konut (lojman) tahsis etme yoluna gittikleri görülmüştür.
Biz de bu makale ile işverenlerin, çalışanlarına tahsis ettikleri konutların (lojmanların) vergisel boyutunu açıklamaya çalışacağız.
II- TAHSİS EDİLEN LOJMANIN ÜCRETLİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
Öncelikle işverenin çalışan personelden herhangi bir kira almadan konut (lojman) tahsis etmesi suretiyle, personeline sağlamış olduğu bu menfaatin ücret olup olmadığı hususunu açıklamak gerekmektedir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun([1]) 61. maddesinde ücret, “İşverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir” şeklinde tanımlanmıştır. Bu hükümden anlaşılacağı üzere çalışan personele lojman tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaatler ücrettir ve gelir vergisi açısından vergilendirilmesi gerekmektedir. Ancak çalışanlara sağlanan bu menfaatler (bir diğer değişle bu ücretler) belli koşullar altından gelir vergisinden istisnadır.
İşverenler tarafından çalışanlara konut (lojman) tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaatler ile ilgili istisna hükmü Gelir Vergisi Kanunu’nun 23. maddesinin (9) numaralı bendi şöyle hükme bağlanmıştır. “Genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan işçilere ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlarla müstahdemlere konut tedariki ve bunların aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini suretiyle sağlanan menfaatler ile mülkiyeti işverene ait brüt alanı 100 m²’yi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatler (Bu konutların 100 m²'yi aşması halinde, aşan kısma isabet eden menfaat için bu istisna hükmü uygulanmaz)”
Kanun hükmünden anlaşılacağı üzere gelir vergisinden istisna olan menfaat (çalışan personele lojman tahsis etmek suretiyle sağlanan) dört farklı personel grubuna, farklı sınırlamalar ile tanınmıştır.
Kendisine lojman tahsis edilmek suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisinden istisna olduğu ilk üç personel grubu; maden işletmelerinde çalışan işçiler, fabrikalarda çalışan işçiler ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlar-müstahdemler iken dördüncü personel grubu; ilk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan personel grubudur.
Konuyla ilgili detaylara geçmeden önce kanun metninde dört farklı personel grubuna tanınan gelir vergisi istisnası “konut tedariki” istisnası olup, işverenler tarafından çalışanlara konut yardımı, konut tazminatı vb. adlarla yapılan nakit ödemeler “konut tedariki” istisnası kapsamda değerlendirilmeyerek, tutarı ne olursa olsun ücret olarak vergiye tabi tutulacağını belirtmek isteriz.
A- MADEN İŞLETMELERİNDE ÇALIŞAN İŞÇİLER, FABRİKALARDA ÇALIŞAN İŞÇİLER VE ÖZEL KANUNLARINA GÖRE BARINDIRILMASI GEREKEN MEMURLARA-MÜSTAHDEMLERE SAĞLANAN GELİR VERGİSİ İSTİSNASI
Daha önce açıkladığımız kendisine lojman tahsis edilmek suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisinden istisna olduğu ilk üç personel grubu olan maden işletmelerinde çalışan işçiler, fabrikalarda çalışan işçiler ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlar-müstahdemlere konut tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaat hiçbir sınırlamaya tabi olmaksızın gelir vergisinden istisna olacaktır.
Bir diğer deyişle ilk üç gruba tahsis edilen konutların (lojmanların) mülkiyetinin işverene ait olup olmaması veya kiralanmış olup olmaması ücretin gelir vergisinden istisna olmasına bir etkisi bulunmamaktadır. Yani üç gruba tahsis edilen konutlar işverenin olabileceği gibi kirayla tutulmuş da olabilecektir.
Ayrıca madde hükmünde dikkat edileceği üzere gelir vergisi istisnası hem maden işletmeleri hem de fabrikalarda çalışan personelden sadece işçilere tanınmıştır. Zira gelir vergisi uygulamasında işçi kavramı ile sadece bedenen çalışanlar veya bedeni faaliyeti fikri faaliyetinden fazla olanlar kastedilmektedir. Bu nedenle maden işletmeleri ve fabrikalarda müdür ve müstahdem olarak çalışanlar ile üretimle doğrudan ilgisi olmayan işçilere konut tedariki suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisi istisnasından yararlanması mümkün değildir.
Kanaatimizce maden işletmeleri ve fabrikalarda çalışıp, işçi kapsamında olmayan çalışanlara tahsis edilen konutlarla ilgili olarak gelir vergisi istisnasının olmaması adaletsiz bir durum yaratmaktadır. Bu nedenle maden ve fabrikalarda çalışıp, işçi kapsamında olmayan çalışanların en azından birazdan anlatacağımız dördüncü personel grubuna tanınan sınırlamalar dâhilinde gelir vergisi istisnasından yararlanması için bir düzenleme yapılması gerekmektedir.
B- İLK ÜÇ PERSONEL GRUBUNUN ÇALIŞTIĞI İŞYERLERİNDEN FARKLI İŞYERLERİNDE ÇALIŞAN PERSONELE SAĞLANAN GELİR VERGİSİ İSTİSNASI
Daha öncede açıkladığımız üzere kendisine lojman tahsis edilmek suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisinden istisna olduğu ilk üç personel grubu; maden işletmelerinde çalışan işçiler, fabrikalarda çalışan işçiler ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlar- müstahdemler iken dördüncü personel grubu; ilk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan personel grubudur.
İşte bu personel grubunda çalışanlara konut tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaatin gelir vergisinden istisna olması tahsis edilen konutun (lojmanın) mülkiyetinin işverene ait olması şartına bağlanmıştır.
Ayrıca kanun hükmü gereği ilk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan hizmet erbabına tanınan istisnada tahsis edilen konutun (lojmanın) mülkiyetinin işverene ait olması şartı yanı sıra tahsis edilen konutun sadece 100 m²’lik kısmının gelir vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir.
Dolayısıyla bu personel grubunda çalışanlara tahsis edilen konutun mülkiyeti işverene ait olmaması halinde tahsis edilen konutun kaç metrekare olduğunun bir önemi olmaksızın sağlanan bu menfaat gelir vergisine tabi olacaktır.
Nitekim Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede([2]) “Söz konusu istisna hükmünün uygulanabilmesi için, kendisine konut tahsis edilen personelin Kanun uyarınca barındırılması gereken kişilerden olması veya konutun işverene ait olması gerekmektedir. Bu çerçevede, şirketinizce kiralanan konutların personellerinize bedelsiz olarak tahsisi edilmesi halinde, söz konusu kira bedellerinin vergiden istisna edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Buna göre, yapılan kira ödemelerinin aylık olarak dikkate alınacak gayrisafi tutarının ilgililerin ücretlerine eklenmek suretiyle vergiye tabi tutulması gerekir.” şeklinde açıklamalarda bulunulmuştur.
Ayrıca Gelir Vergisi Kanunu’nun 23. maddesinin (9) numaralı bendinde yer alan “mülkiyeti işverene ait brüt alanı 100 m²’yi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatler” açıklamasında yer alan “hizmet erbabı” ifadesinden işyerinde çalışan tüm personelin anlaşılması gerekmektedir. Zira bu istisna hükmü ile kişilere yönelik bir sınırlama getirilmek istenmemiş, bu nedenle de “hizmet erbabı” ifadesi kullanılmıştır. Bahsedilen “hizmet erbabı” şirket müdürü olabileceği gibi odacı, temizlikçi gibi personel de olabilecektir.
Bizde makalemizin bundan sonraki bölümlerinde hem çok büyük bir çalışan grubunu hem de birçok işvereni ilgilendirmesi nedeniyle, ilk üç personel grubu dışında kalan “belli olmayan bir çalışan grubuna” tanınan gelir vergisi istisnasını anlatmaya çalışacağız. Bu nedenle makalenin bundan sonraki bölümlerinde geçen “çalışan” ve “işveren” ifadesinden, ilk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan hizmet erbabının ve bu personel grubunu çalıştıran işverenlerin anlaşılması gerekmektedir.
III- TAHSİS EDİLEN LOJMANININ İŞVEREN AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
İlk üç personel grubunun çalıştığı işyerlerinden farklı işyerlerinde çalışan hizmet erbabına lojman tahsis edilmesi ile ilgili olarak 147 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde([3]) şu açıklamalarda bulunulmuştur:
“3239 sayılı Kanunla 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 23. maddesinin (9) numaralı bendinde yapılan değişiklikle, aynı bentte daha önce yer alan, genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan işçilere ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlarla müstahdemlere konut tedariki ve bunların aydınlatılması, ısıtılması ve suyunun temini suretiyle sağlanan menfaatler ile ilgili istisna hükmü aynen muhafaza edilmekte, ancak, bunların dışında kalanlara, mülkiyeti işverene ait olan ve vergi değeri 2.000.000 lirayı aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatlerin vergiden istisna edilmesine ait 2.000.000 liralık vergi değeri esası kaldırılarak, konutun brüt alanının 100 m²'yi aşmaması ve 100 m²'yi aşan konutlarda da 100 m²'ye isabet eden menfaatin mutlak olarak vergiden müstesna tutulması esası getirilmiştir.
Bu nedenle, 1 Ocak 1986 tarihinden itibaren mülkiyeti işverene ait olan ve brüt alanı 100 m²'yi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaat ile konutun brüt alanının 100 m²'yi aşması halinde, 100 m²'ye isabet eden menfaat Gelir Vergisine tabi tutulmayacaktır.
Diğer taraftan, konutun brüt alanının 100 m²'yi aşması halinde, 100 m²'yi aşan kısma isabet eden menfaatin tespiti; konutun kira bedelinin, bu bedel bilinmiyor ise, emsal kira bedelinin konutun toplam brüt m² alanına bölünmesi ve bir m²'ye isabet eden miktarın, 100 m²'yi aşan kısım ile çarpılması suretiyle tespit edilecektir. Bu şekilde bulunan ve istisna kapsamına girmeyen menfaat kısmı, ücret olarak vergiye tabi tutulacaktır.
Ayrıca, mülkiyeti işverene ait olan, ancak kat mülkiyeti esasına tabi olmayan binalarda, her bir bağımsız bölümün brüt m² alanının, inşaat projesinde yer alan brüt alanına göre 100 m²'yi aşıp aşmadığı tespit edilecek ve istisna ona göre uygulanacaktır. Konutların brüt alanının tespit edilememesi halinde, 14 Seri No.lu Emlak Vergisi Genel Tebliği’nde de belirtildiği üzere, net kullanım alanının % 25 fazlası ile tespit edilecek miktarı brüt alan olarak kabul edilecektir.”
Tebliğ’de yapılan açıklamalardan anlaşılacağı üzere dördüncü çeşit personel grubu işverenlerinin mülkiyetinde bulunan konutların, çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, öncelikle tahsis edilen konutun brüt alanının 100 m²'yi aşıp aşmadığına bakılması gereklidir. Tahsis edilen konutun brüt alanın 100 m²'yi aşması durumunda, aşan kısım ücret kabul edilip, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci bendi uyarınca gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması ve gelir vergisine tabi olan menfaat, tutar olarak işveren tarafından ücret bordrosuna dahil edilmesi gerekmektedir.
Yapılacak olan gelir vergisi tevkifatına esas alınacak tutarın hesaplamasında 100 m²'yi aşan kısma isabet eden menfaatin tespiti; konutun kira bedelinin, bu bedel bilinmiyor ise, emsal kira bedelinin konutun toplam brüt m² alanına bölünmesi ve bir m²'ye isabet eden miktarın, 100 m²'yi aşan kısım ile çarpılması suretiyle tespit edilecektir. Bu şekilde bulunan ve istisna kapsamına girmeyen menfaat kısmı, ücret olarak vergiye tabi tutulacaktır.
Konuyu basit bir örnekle açıklarsak AKSOY Ltd. Şti.’nin mülkiyetinde bulunan ve şirketin envanter defterine kayıtlı brüt alanı 120 m² olan bir daire şirketin finans müdürüne lojman olarak tahsis edilmiştir. Söz konusu dairenin emsal bedeli 1.200 YTL olarak tespit edilmiştir. Bu durumda finans müdürüne lojman olarak tahsis edilen dairenin 100 m² olan kısmı vergiden istisnadır. Dairenin 100 m²’yi aşan kısmı ise ücret olarak vergiye tabi tutulacaktır. Tebliğ’de yapılan açıklamalar çerçevesinde öncelikle konutun 1 m²’ye isabet eden tutarının bulunması gerekmektedir. 1 m²’ye isabet eden tutar 1.200 YTL/120 = 10 YTL’dir. Daha sonra 1 m²'ye isabet eden tutarın 100 m²'yi aşan kısım olan 20 m² ile çarpılması sonucu bulunan 200 YTL işveren tarafından personele verilmiş net ücret kabul edilip vergiye tabi tutulması gerekmektedir.
Yalnız gelir vergisi tevkifatına esas olunacak tutarın hesaplamasında 100 m²'yi aşan kısım, tutar olarak tespit edildiği takdirde, tespit edilen bu tutar net ücret kabul edilecektir. Gelir vergisi tevkifatı tutarı ise tespit edilen net ücretin brüte çevrilmesi sonucu bulunacaktır.
Diğer taraftan, işveren tarafından personele tahsis edilen konutun mülkiyeti işverene ait olmayıp, işveren tarafından kiralanması halinde ise çalışana tanınan bu menfaat (ücret) herhangi bir gelir vergisi istisnasından yararlanamayacaktır. Bu durumda kiralanan konut kira bedelinin tamamı çalışana verilmiş net ücret kabul edilecek ve gelir vergisi tevkifat tutarı yine tespit edilen net ücretin brüte çevrilmesi sonucu bulunacaktır.
Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede([4]);
“İlgide kayıtlı yazınızın incelenmesinden, 285 sayılı KHK'nin 5. maddesi gereğince Olağanüstü Hal Bölgesi’ndeki birliklerde görev yapan ve idarelerince lojman tahsis edilmemesi nedeniyle, kendi imkanlarıyla kirada kalan bazı personele İdare Mahkemesi kararı gereğince ödenen kira bedellerinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı hususunda tereddüde düşüldüğü anlaşılmaktadır…
Bu çerçevede, yazınızda sözü edilen TSK. personeline konutun bedelsiz olarak tahsis edilmesi halinde, söz konusu kira bedellerinin vergiden istisna edilmesi mümkün olamayacağından, bu ödemelerin gayri safi tutarının ilgililerin ücretlerine eklenmek suretiyle vergiye tabi tutulması gerekir. Ancak, kiralanan konutun Kamu Konutları Yönetmeliği uyarınca hesaplanan kira bedelinin ilgili personelin ücretinden kesilmesi halinde, personele bedelsiz olarak sağlanmış bir menfaatten söz edilmesi mümkün olmayacaktır. Dolayısıyla ilgili konutu kiralayan personele yapılan ödemeler ayrıca ücret olarak vergilendirilmeyecektir.”
şeklinde açıklamalarda bulunulmuştur.
IV- TAHSİS EDİLEN LOJMANIN GELİR VERGİSİ KANUNUN 40. MADDESİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRİLMESİ
Mülkiyeti işverene ait olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, tahsis edilen lojmanın emsal kira bedeli çalışana verilmiş ücret mahiyetinde olduğundan bu bedelin brüte çevrilmiş tutarı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesinde yer alan “Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler” kapsamında gider yazılabilmektedir. Burada gider yazılacak tutar kanaatimizce konutun 100 m² yi aşan kısmı değil, konutun tamamının emsal bedelinin brüt tutarı olacaktır. Zira çalışana menfaat sağlamak suretiyle verilen ücretin gelir vergisinden istisna olması bu bedelin gider yazılmasına engel değildir.
Nitekim İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen bir özelgede([5]) “Bu itibarla söz konusu lojman suretiyle şirketiniz çalışanına sağladığınız menfaate ilişkin yapılan giderlerin gayri safi tutarları üzerinden ücret olarak değerlendirilerek gelir vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Diğer taraftan şirketinizce menfaat mahiyetinde sağlanan bu ücrete ilişkin ödemelerinde safi kazancınızın tespitinde indirim konusu yapılabileceği tabiidir.” şeklinde açıklamalarda bulunulmuştur.
Diğer taraftan, mülkiyeti işverene ait olmayıp, kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda ise tahsis edilen lojmanın gerçek kira bedeli çalışana verilmiş ücret mahiyetinde olduğundan bu bedelin brüte çevrilmiş tutarı Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesi kapsamında gider yazılabilmektedir.
Konumuz ile ilgili olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesinde yer alan “hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderlerinin” gider yazılabileceğini belirten ifade kafaları karıştırabilir. Bu maddede bahsedilen, makalemizde belirtilen lojman tahsisi hususundan farklıdır. Zira makale konumuzdaki konut tahsisi işyerinde veya işyerinin müştemilatında değil, işyerinin dışında konut tahsis edilmesi durumudur.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesinde yer alan işyeri ve işyeri müştemilatındaki ibateler (barınma) aslında çalışan personel için menfaat sağlayan bir işlem değildir. Burada çalışanlara konut tahsis edilmesi işin bir gereği, bir diğer ifadeyle işin devamı için gerekli olabilecek bir işlemdir. Dolayısıyla işyerinde ve işyeri müştemilatında çalışanların barınmasını sağlayan fiiller ücret olarak değerlendirilmemekte, bu nedenle de herhangi bir gelir vergisi tevkifatı yapılması söz konusu olamayacaktır. Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesi kapsamında işverenler tarafından çalışanlara konut tahsis edilmesi durumunda, tahsis edilen konutla ilgili yapılan harcamalar bu madde kapsamında gider yazılabilecektir.
Ancak söz konusu madde kapsamında olan en önemli husus barınma ihtiyacının işyerinde veya iş yerinin müştemilatında olması gerekmektedir. Örneğin 3 katlı bir satış mağazasının son katı personellerin kalması için yatakhane olarak düzenlenmiş ise verilen bu barınmanın mahiyeti bu kapsamındadır.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesine göre işyerinin yanı sıra işyeri müştemilatında verilen barınma hizmetleri de bu kapsamdadır. Kanun metninde geçen “işyeri müştemilatı” ifadesinde yer alan “müştemilat” kavramı eklenti anlamına gelmektedir. Bu nedenle merkez işyeri hariciden farklı olarak depo, şube gibi yerler “işyeri müştemilatı” anlamına gelmektedir. Kanaatimizce “işyeri müştemilatında” aynı zamanda bir satış, imalat faaliyeti veya faaliyetin bir parçasının devamı olması gerekmektedir. Bir diğer ifadeyle “işyeri müştemilatı” işin görüldüğü asıl yere bağlı olması gerekmektedir.
Özetlersek çalışan personele tahsis edilen konut kişinin ailesiyle birlikte ya da tek başına yaşayabileceği ev niteliğinde ise daha önce bahsettiğimiz Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesi kapsamındadır ve personele verilen bu menfaat ücret olarak kabul edilecektir. Ancak çalışan personele tahsis edilen konut işyerinde veya işyeri müştemilatında çoğunlukla çalışanların toplu olarak kalacağı bir yer (yatakhane gibi) ise Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/2. maddesi kapsamındadır ve personele verilen bu menfaat ücret olarak kabul edilmeyecektir.
V- TAHSİS EDİLEN LOJMANIN KİRALANMASI HALİNDE YAPILACAK OLAN GELİR VERGİSİ TEVKİFATI
Mülkiyeti işverene ait olmayıp kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, kira ile tutulmuş olan konutu kiralayan işverenin yapacağı bu kiralamadan dolayı yapması gereken bir gelir vergisi tevkifatı bulunmaktadır. Zira Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 5/a maddesinde yer alan 70. maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden %20 oranında stopaj yapılacağı hükmü doğrultusunda, konutu kiralayan işveren([6]) ödediği kira bedeli üzerinden stopaj yapmak zorundadır.
Bu husus Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. üncü maddesinin birinci bendi uyarınca yapılacak gelir vergisi tevkifatı hesaplamasında önemlidir. Çünkü kiralama karşılığında yapılan kira ödemesi net ödeme olup brüt değildir. Bu nedenle işveren tarafından çalışan personele konut tahsis etmek suretiyle sağlanan menfaat nedeniyle yapılacak olan gelir vergisi tevkifatı tutarına şöyle ulaşılacaktır.
Öncelikle kiralama karşılığında yapılan kira ödemesi net ödeme kabul edilerek bu tutarın brütü bulunacaktır. Çünkü Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 5/a maddesinde gayrimenkullerin kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden tevkifat yapılmaktadır. Daha sonra ödenen kira bedelinin brüt tutarı işveren tarafından işçiye sağlanan net menfaat kabul edilerek tekrar bu tutarın brütü hesaplanacaktır. Bulunan tutar personele sağlanan menfaat kabul edilip, bu tutar üzerinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. üncü maddesinin birinci bendi uyarınca gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.
VI- PERSONELE TAHSİS EDİLEN LOJMANIN KDV KARŞISINDAKİ DURUMU
Gerek mülkiyeti işverene ait olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda gerekse de mülkiyeti işverene ait olmayıp, kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, işletme personeline sağlanan bu konut (lojman) tahsisi için KDV hesaplanacak mıdır?
Bilindiği üzere 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun([7]) verginin konusunu ve verginin konusunu teşkil eden işlemleri belirleyen 1. maddesinin (1) numaralı bendinde “ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin” katma değer vergisine tabi olacağı hüküm altına alınmıştır. Aynı Kanunun teslim sayılan halleri düzenleyen 3. maddesinin (a) bendinde ise “vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesi”nin teslim sayılacağı belirtilmiştir.
Yine KDV Kanunu’nun 5. maddesinde ise “vergiye tabi bir hizmetten işletme sahibinin, işletme personelinin veya diğer şahısların karşılıksız yararlandırılması hizmet sayılır” hükmüne yer verilmiştir.
Yapılan kanuni açıklamalardan anlaşılacağı üzere personele ayın veya hizmet olarak verilen ücretler katma değer vergisinin konusuna girmektedir. Ancak Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 9 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde([8]) şu açıklamalara yer verilmiştir.
“Katma Değer Vergisi uygulamasında personele sağlanan menfaatlerden aşağıda sayılanlar vergiye tabi değildir.
- Personele işyerinde veya müştemilatında yemek verilmesi
- Personele yatacak yer veya konut tahsisi
- Personelin toplu olarak işyerine gidip gelmesini sağlamak amacıyla yapılan taşıma hizmetleri
- Demirbaş olarak verilen giyim eşyası
İşletmenin iktisadi faaliyetini yürütmesi için yapılan ve işletmede yaratılan katma değer bir unsuru olan bu masraflar maliyetin bir parçası olduğundan personele tahsis sırasında vergiye tabi tutulmayacak bu mal ve hizmetlerin iktisabında yüklenilen vergiler ise genel hükümlere göre indirim konusu yapılabilecektir.”
Tebliğ’de yapılan açıklamalardan anlaşılacağı üzere personele yatacak yer veya konut tahsisi KDV’ye tabi olmayacaktır. Bu nedenle işverenlerin KDV kapsamında bir işlem yapmalarına gerek bulunmayacaktır.
VII- PERSONELE TAHSİS EDİLEN LOJMANIN DAMGA VERGİSİ KANUNU KARŞISINDAKİ DURUMU
Mülkiyeti işverene ait olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda tahsis edilen konutun brüt alanın 100 m²'yi aşan kısmın kira bedeli veya mülkiyeti işverene ait olmayıp kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda, kira bedeli çalışana verilmiş net ücret kabul edilmekte ve gelir vergisine tabi tutulmaktadır. Peki çalışanlara sağlanan bu menfaatler nedeniyle ödenen ücretler damga vergisine tabi olacak mıdır?
Bilindiği üzere, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun([9]) konusu, bu Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılı olan kâğıtlardır. Herhangi bir tereddüde yer bırakmamak amacıyla Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda vergiye tabi kâğıtlar ismen sayılmıştır. Dolayısıyla Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tabloda yer alan kâğıtlar damga vergisine tabi olacak iken bu tabloda yer almayan kâğıtlar damga vergisine tabi olmayacaktır.
Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tablonun, IV-1/b fıkrasında, maaş, ücret, gündelik, huzur hakkı, aidat, ihtisas zammı, ikramiye, yemek ve mesken bedeli, harcırah, tazminat ve benzeri her ne adla olursa olsun hizmet karşılığı alınan paralar için verilen makbuzlar ile bu paraların nakden ödenmeyerek kişiler adına açılmış veya açılacak cari hesaplara nakledildiği veya emir ve havalelerine tediye olunduğu takdirde nakli veya tediyeyi temin eden kağıtların binde 6 nispetinde damga vergisine tabi tutulacağı belirtilmiştir.
Bu nedenle çalışanlara konut tahsis etmek suretiyle ödenen ücretlerin, Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) sayılı tablonun IV-1/b fıkrası gereğince binde 6 oranında damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Ayrıca, daha öncede açıkladığımız üzere mülkiyeti işverene ait olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda tahsis edilen konutun brüt alanın 100 m²'yi aşan kısmın kira bedeli ile mülkiyeti işverene ait olmayıp kira ile tutulmuş olan konutların çalışanlara lojman olarak tahsis edilmesi durumunda konutun kira bedeli çalışana verilmiş net ücret kabul edilmekte ve bu tutarın brütü hesaplanarak vergiye tabi tutulmaktadır. İşte net ücretten brüte giderken yapılacak hesaplamada yüzde 15 oranında gelir vergisi oranı yanında([10]) binde 6 oranındaki damga vergisi oranının dikkate alınması gerekmektedir.
VIII- SONUÇ
İşverenler çalışanlarının gelirlerini artırmak ve çalışanların işe zamanında gelmesini sağlamak vb. amaçlarla zaman zaman personeline konut (lojman) tahsis etme yoluna gittikleri görülmüştür.
Ayrıca link silinmezse şayet şu linkteki makaleyi de okumanızı da öneririm.
https://www.lebibyalkin.com.tr/dergi_icerik.asp?dicerik_id=102
https://www.lebibyalkin.com.tr/dergi_icerik.asp?dicerik_id=102
Benzer konular
-
-
Ltd Eşi Ve Çocuğa Özel Sağlık Sigortası
- Başlatan MUSTAFA KAYADUMAN
- Cevaplar: 2
-
-
Ltd Ve Şahıs Firmasının Kurduğu Adi Ortaklıkta Gerçek Faydalanıcı Nasıl Bildirilir?
- Başlatan SerhanSerhan
- Cevaplar: 1
-
-
-